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論新會(huì )計準則的實(shí)施及對上市公司的影響
摘要：新會(huì )計準則的實(shí)施,是應對國際趨同化挑戰以及與國際接軌的需要。新準則的實(shí)施為上市公司帶來(lái)諸多影響。主要是:取消后進(jìn)先出減少利潤操縱;對所得稅的計稅基礎、所得稅確認上有很大差異;并且在限制資產(chǎn)減值的同時(shí),完全杜絕了虛增利潤的手段。關(guān)鍵詞：新會(huì )計準則 上市公司 利潤操縱 所得稅 虛增利潤
一、新會(huì )計準則的優(yōu)勢
新會(huì )計準則的實(shí)施盡可能地借鑒了國際慣例,強調了會(huì )計準則的可理解性和可操作性。這些準則都是針對當前我國財務(wù)會(huì )計發(fā)展中的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題,特別是上市公司會(huì )計處理中所面臨的問(wèn)題做出的具體規范,既有助于進(jìn)一步完善我國會(huì )計準則體系,又有助于規范我國的會(huì )計實(shí)務(wù)。新會(huì )計準則已與國際財務(wù)報告準則實(shí)現了趨同。
1.新會(huì )計準則體系在理念和內容上有所創(chuàng )新
新企業(yè)會(huì )計準則體系在充分借鑒國際慣例的基礎上完善了我國的準則體系,具體包括1項基本準則、38項具體準則和應用指南。其中基本準則是在原有基礎上進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性修改、補充和完善。具體準則涉及領(lǐng)域從過(guò)去偏重工商企業(yè)擴展到橫跨金融、保險等眾多領(lǐng)域,覆蓋了各類(lèi)企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù),填補了我國市場(chǎng)經(jīng)濟條件下新型經(jīng)濟業(yè)務(wù)會(huì )計處理規定的不足,規范各類(lèi)上市公司的會(huì )計實(shí)務(wù),提高會(huì )計信息質(zhì)量,真實(shí)、完整地反映公司的財務(wù)狀況。主要創(chuàng )新表現在:
(1)新會(huì )計準則體系體現了理念上的創(chuàng )新,體現了面向市場(chǎng)經(jīng)濟的理念。新會(huì )計準則體系包括基本準則、具體準則和相關(guān)應用指南,形成了一個(gè)體系,涵蓋了幾乎所有的領(lǐng)域。新會(huì )計準則強化給企業(yè)財務(wù)報表的使用者提供充分和有用的信息,以便使其做出正確的決策。
(2)在會(huì )計處理的具體內容上,引入多項新的概念。如:公允價(jià)值概念引入。新會(huì )計準則引入了公允價(jià)值計量,有了較大改動(dòng),例如要求上市公司在非貨幣性資產(chǎn)交換中考慮換出、換入資產(chǎn)的公允價(jià)值以及交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì),要求上市公司在債務(wù)重組交易中考慮重組債務(wù)的公允價(jià)值,并要求在利潤表中確認相關(guān)損益。這些規定使上市公司的資產(chǎn)和交易得到更為公允地反映,在一些發(fā)達的西方國家,公允價(jià)值已經(jīng)運用較為普遍,所以,此次國內引入公允價(jià)值,是國內會(huì )計準則和國際接軌的重要標志。
2. 遞延所得稅資產(chǎn)和負債體現更加直觀(guān)
原會(huì )計準則規定要求企業(yè)采用應付稅款法和納稅影響會(huì )計法核算所得稅,在納稅影響會(huì )計法下,時(shí)間性差異產(chǎn)生的納稅影響通過(guò)“遞延稅款”科目核算,新會(huì )計準則要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅,資產(chǎn)、負債的賬面價(jià)值與其計稅基礎導致暫時(shí)性差異產(chǎn)生的納稅影響通過(guò)“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”核算。新會(huì )計準則關(guān)于所得稅的核算方法,體現了與國際會(huì )計準則第12號趨同,這種會(huì )計處理方法更加直觀(guān)。
3.新會(huì )計準則體現與國際會(huì )計準則的趨同
新會(huì )計準則充分借鑒國際財務(wù)報告準則,除極少數事項外,已與國際財務(wù)報告準則實(shí)現了趨同。新會(huì )計標準充分地體現了這一客觀(guān)要求,將實(shí)質(zhì)重于形式列入會(huì )計核算的基本原則;此外,在資產(chǎn)計價(jià)、負債核算、收入確認和完善財務(wù)報告體系等重要方面與國際會(huì )計慣例基本一致。
二、新會(huì )計準則對財務(wù)的影響及不足之處
新會(huì )計準則的實(shí)施對上市公司業(yè)務(wù)處理起到很大的作用,尤其是新會(huì )計準則中引入了公允價(jià)值的調整項資產(chǎn)減值損失、計提所得稅內容的調整,這種變化不僅僅是與國際慣例趨同,更體現了觀(guān)念的變化,克服了原基本準則在會(huì )計目標定位上的不足之處,即會(huì )計不再簡(jiǎn)單地被看作是反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的工具,而要成為企業(yè)管理者與投資者、債權人以及相關(guān)利益主體之間的交流工具。新會(huì )計準則的實(shí)施為改善我國上市公司業(yè)務(wù)處理提供了新的思路。
1.新會(huì )計準則是會(huì )計準則國際趨同化的需要
在當前的全球化背景下,為了更好地融入世界經(jīng)濟市場(chǎng)體系,國內的各種制度要按照國際規則來(lái)進(jìn)行修改,會(huì )計也不例外。尤其在國際會(huì )計準則趨同成為一種必然趨勢的事實(shí)下,財務(wù)報表已成為一種全球化資源分配的決策依據。新會(huì )計準則是中國融入全球化經(jīng)濟的制度保障,將最終目的定位于使公司提供的會(huì )計信息更真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)濟實(shí)質(zhì)。我國已借鑒其中的一些合理內容,并有必要在準則中加以體現。新會(huì )計準則實(shí)現了與國際會(huì )計慣例的充分協(xié)調,我國的新準則對此進(jìn)行了進(jìn)一步的規范。
2.國際化趨勢明顯
此次頒布的新會(huì )計準則體系基本實(shí)現了與國際會(huì )計慣例的趨同。新準則體系中六個(gè)會(huì )計要素的定義以及各要素的確認條件,均已完全符合國際慣例;在堅持歷史成本計量屬性的基礎上,引入了重置成本、可變現凈值、現值、公允價(jià)值等計量屬性,也實(shí)現了與國際慣例的實(shí)質(zhì)趨同。國際會(huì )計準則理事會(huì )與中國會(huì )計準則委員會(huì )共同簽署聯(lián)合聲明,對我國新會(huì )計準則體系與國際財務(wù)報告準則已經(jīng)實(shí)質(zhì)趨同的事實(shí)予以確認和肯定。
3.新會(huì )計準則的運用仍然具有較大的局限性
會(huì )計信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低,財政部在發(fā)布會(huì )上稱(chēng)新會(huì )計準則于2007年1月1日起在上市公司中執行,其他企業(yè)鼓勵執行。換言之,除了上市公司必須執行新會(huì )計準則外,對于新會(huì )計準則和會(huì )計制度中存在差異的地方,其他企業(yè)仍然有較大的選擇空間。由此可見(jiàn),新會(huì )計準則的運用僅限于上市公司,與同行業(yè)的非上市公司相比較,二者提供的會(huì )計信息可能基于不同的核算標準,導致其可比性降低。
三、新會(huì )計準則對上市公司產(chǎn)生的影響
1.新、舊會(huì )計準則的主要變化
(1)會(huì )計基本原則方面
新會(huì )計準則繼續保留了1992年11月頒布的企業(yè)會(huì )計準則中的重要性原則、謹慎原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等,也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì )計核算的基本原則。
(2)會(huì )計要素計量方面
新會(huì )計準則在應用公允價(jià)值時(shí)把握這樣一個(gè)原則:以歷史成本為基礎,同時(shí)引入公允價(jià)值,但是運用公允價(jià)值總體上要把握兩點(diǎn):一是要存在活躍的市場(chǎng);二是交易雙方在完全自愿的情況下,也可以說(shuō)是公允的�？紤]到中國市場(chǎng)發(fā)展的現狀,此次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值。
2.新會(huì )計準則對上市公司的影響
在國際趨同的背景下,我國構建了與中國國情相適應同時(shí)充分與國際財務(wù)報告準則趨同的、獨立實(shí)施的會(huì )計準則體系。從縱向上看,新、舊會(huì )計準則體系發(fā)生了相應的變化。因此,筆者認為,客觀(guān)地評估實(shí)施新會(huì )計準則體系可能帶來(lái)的影響是十分必要的。
(1)取消后進(jìn)先出減少利潤操縱
關(guān)于存貨發(fā)出計價(jià),新會(huì )計準則取消了“后進(jìn)先出法”。當存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期,采用后進(jìn)先出法,將使當期成本費用上升,減少當期利潤;若采用先進(jìn)先出法,則會(huì )增加當期利潤。若存貨價(jià)格處于下降時(shí)期,情況則正好相反。新會(huì )計準則杜絕了企業(yè)采用變更存貨發(fā)出計價(jià)方法的慣用手段來(lái)調節當期利潤水平,將更加有利于對企業(yè)的經(jīng)
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