企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)免費贈送樣品如何做涉稅處理論文
企業(yè)在營(yíng)銷(xiāo)過(guò)程中往往需要免費為客戶(hù)贈送樣品，而且絕大部分樣品因種種原因沒(méi)有收回，在年終匯算清繳時(shí)往往被稅務(wù)機關(guān)定性為捐贈，并進(jìn)行增值稅和企業(yè)所得稅的納稅調增。為此，企業(yè)需要補繳稅款，有的補繳稅款金額高達幾十萬(wàn)元。那么免費贈送樣品是否屬于捐贈，是否一定要進(jìn)行增值稅和企業(yè)所得稅的納稅調增呢？筆者試圖從稅法的角度對免費贈送樣品的涉稅問(wèn)題進(jìn)行分析，對目前的納稅調增提出異議。
一、企業(yè)免費贈送樣品的類(lèi)別
根據營(yíng)銷(xiāo)目的的不同，企業(yè)免費贈送樣品一般可分為以下三類(lèi)：企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)中，出于宣傳目的，隨機免費贈送樣品，沒(méi)有特定的對象；企業(yè)對有購買(mǎi)意向的客戶(hù)贈送樣品，但客戶(hù)沒(méi)有購買(mǎi)企業(yè)產(chǎn)品，企業(yè)因多種原因沒(méi)有向客戶(hù)索回樣品，也沒(méi)有收取費用；企業(yè)對有購買(mǎi)意向的客戶(hù)贈送樣品，客戶(hù)最終購買(mǎi)了企業(yè)產(chǎn)品，企業(yè)出于促銷(xiāo)的目的，沒(méi)有向客戶(hù)索回樣品，也沒(méi)有收取費用，形成免費贈送樣品的事實(shí)。
二、納稅調增的主要依據
稅務(wù)機關(guān)認為免費贈送樣品需要進(jìn)行納稅調增并繳納稅款的主要依據主要有兩個(gè)方面。一是《增值稅暫行條例實(shí)施細則》第四條“單位或者個(gè)體工商戶(hù)的下列行為，視同銷(xiāo)售貨物，……將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無(wú)償贈送其他單位或者個(gè)人�！倍恰端枚惙▽�(shí)施條例》第二十五條“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷(xiāo)售貨物、轉讓財產(chǎn)或者贈送勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規定的除外�！�
三、免費贈送與捐贈辨析
日常生活中我們習慣將免費贈送與捐贈劃上等號。由于稅法沒(méi)有對“捐贈”給予明確的司法定義，使得長(cháng)期以來(lái)不少同志斷章取義地認為只要沒(méi)有收錢(qián)就是捐贈。但根據《財政部關(guān)于加強企業(yè)對外捐贈財務(wù)管理的通知》財企[2003]095號捐贈是指將本企業(yè)具有處分權的資產(chǎn)不附加任何條件送與他人，用于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)沒(méi)有直接關(guān)系的行為。
對照企業(yè)贈送樣品的三種不同目的進(jìn)行分析：第一種情況企業(yè)隨機免費贈送樣品，沒(méi)有特定對象，也無(wú)附加任何條件，屬于捐贈的范疇；第二種情況企業(yè)對有購買(mǎi)意向的客戶(hù)免費贈送樣品，盡管主觀(guān)上有所求，希望客戶(hù)能夠購買(mǎi)產(chǎn)品，但實(shí)際結果是在客戶(hù)沒(méi)有購買(mǎi)的情況下仍然免費贈送，故形成沒(méi)有任何附加條件，不要求回報的客觀(guān)事實(shí)，因此也屬于捐贈的范疇；第三種情況企業(yè)在客戶(hù)購買(mǎi)產(chǎn)品的前提下免費贈送樣品，不是無(wú)附加條件、不求回報的，是一種促銷(xiāo)行為，不屬于捐贈。因此，第三種情況不應對其按照公允價(jià)值全額做納稅調增。那么，樣品免費贈送給個(gè)人是否需要代繳個(gè)人所得稅呢？樣品絕大多數是贈送給企業(yè)客戶(hù)的，但也不排除將樣品免費贈送給個(gè)人客戶(hù)使用，對此應參照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷(xiāo)展業(yè)贈送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財稅[2011]50號）執行。
財稅[2011]50號第一條規定企業(yè)在銷(xiāo)售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)過(guò)程中向個(gè)人贈送禮品，屬于下列情形之一的，不征收個(gè)人所得稅：企業(yè)通過(guò)價(jià)格折扣、折讓方式向個(gè)人銷(xiāo)售商品（產(chǎn)品）和贈送服務(wù)；企業(yè)在向個(gè)人銷(xiāo)售商品（產(chǎn)品）和贈送服務(wù)的同時(shí)給予贈品，如通信企業(yè)對個(gè)人購買(mǎi)手機贈話(huà)費、入網(wǎng)費，或者購話(huà)費贈手機等；企業(yè)對累積消費達到一定額度的個(gè)人按消費積分反饋禮品。
財稅[2011]50號第二條規定企業(yè)向個(gè)人贈送禮品，屬于下列情形之一的，取得該項所得的個(gè)人應依法繳納個(gè)人所得稅，稅款由贈送禮品的企業(yè)代扣代繳：企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)中，隨機向本單位以外的個(gè)人贈送禮品，對個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅；企業(yè)在年會(huì )、座談會(huì )、慶典以及其他活動(dòng)中向本單位以外的個(gè)人贈送禮品，對個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅；企業(yè)對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會(huì )，個(gè)人的獲獎所得，按照“偶然所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。
四、企業(yè)贈送免費樣品的稅務(wù)處理方式
盡管財企[2003]095號文件在2003年就頒布了，但這一財政規定幾乎不被人們所知曉。偶有少數企業(yè)財務(wù)人員獲悉此文，但在與稅務(wù)人員交涉時(shí)往往不被認可，甚至被告知：財政的文件上沒(méi)有國家稅務(wù)總局的章，不是聯(lián)合發(fā)文，故企業(yè)可以據此進(jìn)行會(huì )計處理，但不適用于稅務(wù)。財政的文件真的不適用于稅務(wù)嗎？根據會(huì )計與稅法差異協(xié)調與處理的一般原則要求，凡稅法有規定的，按稅法執行；凡稅法未做規定的，按會(huì )計執行。因此財企[2003]095號文件適用于稅務(wù)。
根據以上分析，筆者認為，對于企業(yè)贈送免費樣品的行為，合理的稅務(wù)處理方式應該如下所述。對于第一種情況下隨機免費贈送樣品和第二種情況下對未購買(mǎi)產(chǎn)品的客戶(hù)免費贈送樣品應按相關(guān)稅法規定視同銷(xiāo)售，用公允價(jià)值進(jìn)行增值稅和企業(yè)所得稅的納稅調增；對于第三種客戶(hù)購買(mǎi)產(chǎn)品的情況下免費贈送的樣品在增值稅方面可以參照財企[2003]095號文件精神和國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》國稅函[2008]875號文件第三條規定處理：“企業(yè)以買(mǎi)一贈一等方式組合銷(xiāo)售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應將總的銷(xiāo)售金額按各項商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分攤確認各項的銷(xiāo)售收入�！币虼�，第三種情況下企業(yè)免費贈送樣品可以看作在客戶(hù)購買(mǎi)多個(gè)產(chǎn)品的情況下贈送樣品的組合銷(xiāo)售。
根據財稅[2011]50號文件對個(gè)人所得稅的三種征收與三種不征收的規定可以得出，如果企業(yè)贈送的樣品直接和銷(xiāo)售或贈送服務(wù)有關(guān)，盡管沒(méi)有收費，但并非無(wú)償，本質(zhì)上是有償贈送，故可以不繳納個(gè)人所得稅；如果企業(yè)贈送的樣品與銷(xiāo)售或贈送服務(wù)沒(méi)有直接關(guān)系，則屬于捐贈，需要代扣代繳個(gè)人所得稅。
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