投資性房地產(chǎn)計量模式變更的賬務(wù)調整

【摘要】 本文主要對投資性房地產(chǎn)計量模式發(fā)生變更的會(huì )計處理進(jìn)行探析，并回納總結了由于投資性房地產(chǎn)計量模式變更而發(fā)生或轉回的暫時(shí)性差異對所得稅用度的影響類(lèi)型，以及進(jìn)行納稅調整的規律性。
　　【關(guān)鍵詞】 投資性房地產(chǎn)；計量模式變更；賬務(wù)調整
　　
　　投資性房地產(chǎn)計量模式變更，是指投資性房地產(chǎn)采用本錢(qián)模式計量的，可以變更為公允價(jià)值模式計量；而已采用公允價(jià)值模式計量的，卻不能再變更為本錢(qián)模式計量。另外計量模式的變更應作為會(huì )計政策變更處理，并要求采用追溯調整法進(jìn)行賬務(wù)調整。其基本的調賬原則是：“將轉換日投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值與投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，調整計量模式變更當期期初的保存收益（包括未分配利潤和盈余公積）�！睂�(shí)際調賬時(shí)，還應區分以下兩種情況。
　　
　　一、不考慮計量模式變更對所得稅用度的影響
　　
　�。ㄒ唬┗丶{類(lèi)型
　　1. 當公允價(jià)值＞賬面價(jià)值時(shí)
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) （轉換日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值）
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊或累計攤銷(xiāo)（本錢(qián)計量模式下已累計折舊或已累計攤銷(xiāo)）
　　投資性房地產(chǎn)減值預備 （本錢(qián)計量模式下已計提的減值預備）
　　貸：投資性房地產(chǎn) （本錢(qián)計量模式下的賬面余額）
　　利潤分配——未分配利潤（公允價(jià)值高于賬面價(jià)值之間的差額）
　�。�2）借：利潤分配——未分配利潤 （公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間差額的10%）
　　貸：盈余公積
　　2. 當公允價(jià)值＜賬面價(jià)值時(shí)
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) （轉換日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值）
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊或累計攤銷(xiāo)（本錢(qián)計量模式下已累計折舊或已累計攤銷(xiāo)）
　　投資性房地產(chǎn)減值預備 （本錢(qián)計量模式下已計提的減值預備）
　　利潤分配——未分配利潤（公允價(jià)值低于賬面價(jià)值之間的差額）
　　貸：投資性房地產(chǎn) （本錢(qián)計量模式下的賬面余額）
　�。�2）借：盈余公積
　　貸：利潤分配——未分配利潤 （公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間差額的10%）
　　3. 當公允價(jià)值＝賬面價(jià)值時(shí)
　　借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) （轉換日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值）
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊或累計攤銷(xiāo)（本錢(qián)計量模式下已累計折舊或已累計攤銷(xiāo)）
　　投資性房地產(chǎn)減值預備 （本錢(qián)計量模式下已計提的減值預備）
　　貸：投資性房地產(chǎn) （本錢(qián)計量模式下的賬面余額）
　�。ǘ�）實(shí)例分析：
　　甲企業(yè)將原價(jià)為100萬(wàn)元，已計提折舊20萬(wàn)元，已計提減值預備10萬(wàn)元，賬面價(jià)值為70萬(wàn)元，已對外出租兩年的一棟寫(xiě)字樓于2008年1月1日，決定將其由本錢(qián)模式轉換為公允價(jià)值模式計量。轉換當日該寫(xiě)字樓的公允價(jià)值為78萬(wàn)元（或70萬(wàn)元，或65萬(wàn)元），甲企業(yè)按凈利潤的10%計提盈余公積。
　　要求：根據上述資料對投資性房地產(chǎn)計量模式變更做出會(huì )計處理。
　　參考答案：
　　1. 公允價(jià)值78萬(wàn)元＞賬面價(jià)值70萬(wàn)元時(shí)：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) 78
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊 20
　　投資性房地產(chǎn)減值預備 10
　　貸：投資性房地產(chǎn) 100
　　 利潤分配——未分配利潤8（78－70）
　�。�2）借：利潤分配——未分配利潤0.8 （8×10%）
　　貸：盈余公積 0.8
　　2. 公允價(jià)值65萬(wàn)元＜賬面價(jià)值70萬(wàn)元時(shí)：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) 65
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊 20
　　投資性房地產(chǎn)減值預備 10
　　利潤分配——未分配利潤5 （70－65）
　　貸：投資性房地產(chǎn)100
　�。�2）借：盈余公積 0.5 （5×10%）
　　貸：利潤分配——未分配利潤0.5
　　3. 公允價(jià)值70萬(wàn)元＝賬面價(jià)值70萬(wàn)元時(shí)：
　　借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) 70
　　投資性房地產(chǎn)累計折舊 20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備 10
　　 貸：投資性房地產(chǎn)100
　　
　　二、考慮計量模式變更對所得稅用度的影響
　　
　　在計量模式變更之前，假如投資性房地產(chǎn)會(huì )計折舊（或攤銷(xiāo)）方法，會(huì )計折舊（或攤銷(xiāo)）年限與稅法規定相同，但只要會(huì )計上計提了投資性房地產(chǎn)減值預備，就會(huì )使得計量模式變更前的賬面價(jià)值小于計量模式變更前后的計稅基礎。由于在此種情況下，投資性房地產(chǎn)計量模式變更前后的計稅基礎是相等的�；�于上述情況，筆者將投資性房地產(chǎn)計量模式變更對所得稅用度的影響類(lèi)型作了回納。
　�。ㄒ唬╊�(lèi)型回納
　　1. 變更后賬面價(jià)值＜變更后計稅基礎時(shí)
　�。�1）變更前賬面價(jià)值＝變更后賬面價(jià)值
　　計量模式變更時(shí)，無(wú)暫時(shí)性差異。
　�。�2）變更前賬面價(jià)值＞變更后賬面價(jià)值
　　變更前后賬面價(jià)值之間的差額，就是計量模式變更時(shí)發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異。
　�。�3）變更前賬面價(jià)值＜變更后賬面價(jià)值
　　變更前后賬面價(jià)值之間的差額，就是計量模式變更時(shí)轉回的可抵扣暫時(shí)性差異。
　　2. 變更后賬面價(jià)值＝變更后計稅基礎時(shí)
　　變更前后賬面價(jià)值之間的差額，就是計量模式變更時(shí)轉回的可抵扣暫時(shí)性差異。
　　3. 變更后賬面價(jià)值＞變更后計稅基礎時(shí)
　�。�1）變更前賬面價(jià)值與變更后計稅基礎之間的差額為轉回的可抵扣暫時(shí)性差異。
　�。�2）變更后賬面價(jià)值與變更后計稅基礎之間的差額為發(fā)生的應納稅暫時(shí)性差異。
　�。ǘ�）實(shí)例分析
　　A企業(yè)將原價(jià)為100萬(wàn)元，已累計折舊20萬(wàn)元，已計提減值預備10萬(wàn)元，賬面價(jià)值為70萬(wàn)元，已對外出租兩年的一棟寫(xiě)字樓于2008年1月1日，決定將其由本錢(qián)模式轉換為公允價(jià)值模式計量。轉換當日該寫(xiě)字樓的公允價(jià)值假定有以下五種情況①70萬(wàn)元，②65萬(wàn)元，③77萬(wàn)元，④80萬(wàn)元，⑤86萬(wàn)元。甲企業(yè)按凈利潤的10%計提盈余公積，所得稅率為25%，所得稅核算方法采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法。對此項投資性房地產(chǎn)稅法折舊年限，折舊方法與會(huì )計折舊年限，折舊方法相同。稅法規定投資性房地產(chǎn)計提的減值預備，以及投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益在計提與變動(dòng)當期不計進(jìn)納稅所得，實(shí)際發(fā)生當期計進(jìn)應納稅所得額。
　　要求：根據上述資料對投資性房地產(chǎn)計量模式變更做出會(huì )計處理。
　　分析過(guò)程如下表：
　　
　　第一種情況會(huì )計處理：
　　借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián)70
　　 投資性房地產(chǎn)累計折舊 20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備 10
　　 貸：投資性房地產(chǎn)100 　第二種情況會(huì )計處理：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián) 65
　　 投資性房地產(chǎn)累計折舊 20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備 10
　　 利潤分配——未分配利潤 3.75
　　 遞延所得稅資產(chǎn) 1.25 （5×25%）
　　 貸：投資性房地產(chǎn)100
　�。�2）借：盈余公積 0.375（3.75×10%）
　　貸：利潤分配——未分配利潤 0.375
　　第三種情況會(huì )計處理：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián)77
　　 投資性房地產(chǎn)累計折舊20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備10
　　 貸：投資性房地產(chǎn) 100
　　利潤分配——未分配利潤5.25
　　遞延所得稅資產(chǎn)1.75（7×25%）
　�。�2）借：利潤分配——未分配利潤 0.525（5.25×10%）
　　貸：盈余公積 0.525
　　第四種情況會(huì )計處理：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián)80
　　 投資性房地產(chǎn)累計折舊20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備10
　　 貸：投資性房地產(chǎn)100
　　利潤分配——未分配利潤 7.5
　　遞延所得稅資產(chǎn) 2.5（10×25%）
　�。�2）借：利潤分配——未分配利潤0.75（7.5×10%）
　　貸：盈余公積0.75
　　第五種情況會(huì )計處理：
　�。�1）借：投資性房地產(chǎn)——本錢(qián)86
　　 投資性房地產(chǎn)累計折舊20
　　 投資性房地產(chǎn)減值預備10
　　 貸：投資性房地產(chǎn)100
　　利潤分配——未分配利潤12
　　遞延所得稅資產(chǎn) 2.5 （10×25%）
　　遞延所得稅負債 1.5 （6×25%）
　�。�2）借：利潤分配——未分配利潤1.2 （12×10%）
　　貸：盈余公積1.2

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