論新會(huì )計準則下公允價(jià)值計量及影響

摘 要：公允價(jià)值亦稱(chēng)公允市價(jià)、公允價(jià)格。熟悉情況的買(mǎi)賣(mài)雙方在公平交易的條件下所確定的價(jià)格，或無(wú)關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買(mǎi)賣(mài)的成交價(jià)格。分析了我國會(huì )計準則應用公允價(jià)值進(jìn)行計量的影響。
　　關(guān)鍵詞：會(huì )計準則;公允價(jià)值;計量?

　　
　　1 投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值計量及其影響?
　　
　　公允價(jià)值亦稱(chēng)公允市價(jià)、公允價(jià)格。熟悉情況的買(mǎi)賣(mài)雙方在公平交易的條件下所確定的價(jià)格，或無(wú)關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買(mǎi)賣(mài)的成交價(jià)格。?
　　《企業(yè)會(huì )計準則第3 號——投資性房地產(chǎn)》中規范的投資性房地產(chǎn)，是指能夠單獨計量和出售的，企業(yè)為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準備增值后轉讓的土地使用權等。該準則為企業(yè)的投資性房地產(chǎn)提供了成本模式與公允價(jià)值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下，投資性房地產(chǎn)比照固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)準則計提折舊或攤銷(xiāo)，并在期末進(jìn)行減值測試，計提相應的減值準備；在有確鑿證據表明其公允價(jià)值能夠持續可靠取得的，企業(yè)可以采用公允價(jià)值計量模式。?
　　受此影響，在目前房地產(chǎn)價(jià)格處于持續上漲的背景下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的商業(yè)、房地產(chǎn)類(lèi)企業(yè)，會(huì )受到利好的影響。但是，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所擁有的待出售房屋建筑物，是作為企業(yè)的存貨核算的， 其計價(jià)基礎仍采用成本模式，并不受公允價(jià)值升值的影響。該類(lèi)企業(yè)即使為了適用公允價(jià)值計量模式，而將其持有的房屋建筑物改售為租，在準則實(shí)施的第一年，其 公允價(jià)值超過(guò)賬面成本的部分也只能調整期初的股東權益，而不會(huì )影響當年的利潤。?
　　
　　2 金融工具的公允價(jià)值計量及其影響?
　　
　　根據《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》規定，以公允價(jià)值計量的金融工具主要包括交易性金融資產(chǎn)和金融負債，例如企業(yè)為充分利用閑置資金、以賺取差價(jià)為目的從二級市場(chǎng)購入的股票、債券、基金等。?
　　企業(yè)可以基于風(fēng)險管理需要或為消除金融資產(chǎn)或金融負債在會(huì )計確認和計量方面存在不一致情況等，直接指定某些金融資產(chǎn)或金融負債以公允價(jià)值計量。 這些被列為公允價(jià)值計量的金融工具，其報告價(jià)值即為市場(chǎng)價(jià)值，且其變動(dòng)直接計入當期損益。這也意味著(zhù)，如果企業(yè)能夠較好地把握市場(chǎng)行情和動(dòng)向，其業(yè)績(jì)即會(huì )隨“公允價(jià)值變動(dòng)損益”增加而提升；相反，如果企業(yè)的投資策略與市場(chǎng)行情相左，其當期利潤就會(huì )因此受損。?
　　
　　3 其他業(yè)務(wù)的公允價(jià)值計量及其影響?
　　
　　據不完全統計，在新會(huì )計準則體系中，目前已頒布的38個(gè)具體準則中至少有17個(gè)不同程度地運用了公允價(jià)值計量屬性，對企業(yè)影響較大的事項除前文分析過(guò)的兩項外，還有非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和非共同控制下的企業(yè)合并等交易或事項。?
　　“公允價(jià)值”對會(huì )計信息的影響，主要體現在兩項新準則中——《企業(yè)會(huì )計準則第3號-投資性房地產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì )計準則第20 號-企業(yè)合并》。非同一控制人之下的企業(yè)合并，經(jīng)營(yíng)主體發(fā)生重大變化，對被并購方資產(chǎn)負債的記錄，以“公允價(jià)值”體現，不影響一致性和可比性原則，所得稅方面，也沒(méi)有處理上的很大爭議，因為在并購交易的過(guò)程中，實(shí)現“當期收益”的可能性不大，即使實(shí)現，其金額也有限。? 　　新準則在企業(yè)合并中的變化，體現在：（1）不記錄“負商譽(yù)”(或稱(chēng)“合并價(jià)差”)，支付對價(jià)低于“公允價(jià)值”的部分，增加“當期收益”，這種情況雖然 少有發(fā)生，但也足夠引起重視：以往，企業(yè)處置資產(chǎn)或股權，才帶來(lái)非經(jīng)常性收益；以后，非同一控制人之下的企業(yè)合并，也可能給主并方帶來(lái)當期收益；（2）“商 譽(yù)”不再逐年攤銷(xiāo)，而是每年做減值測試，減值損失一經(jīng)確認，以后年度不能轉回。這樣的規定，其實(shí)給了企業(yè)很大的靈活性：如果注重當期收益指標，可以不做處理；如果注重現金流，可以加速減值以獲取所得稅遞延。 ?
　　但是，以“公允價(jià)值”記錄“投資性房地產(chǎn)”，卻有很大的爭議，會(huì )計準則的實(shí)施細則和稅法不做相應規定的時(shí)下，無(wú)法準確預測公司的反應，因為“公允價(jià)值”對于公司而言，有選擇還是不選擇的自由。以往，“投資性房地產(chǎn)”基本已取得成本或建造成本入賬，每年提取折舊，因而其帳面凈值顯著(zhù)低于公允價(jià)值，企業(yè)一旦改變記錄方式，對于當期利潤將產(chǎn)生巨大影響，但是，這部分利潤的所得稅納稅義務(wù)如何處置呢？以下方式可以探討： ?
　�。�1） 所得稅納稅義務(wù)在當期。估計一般的企業(yè)不會(huì )選擇采用這種方法，除非大股東想增發(fā)或套現，以拉高股價(jià)為主要目標。 ?
　�。�2）所得稅納稅義務(wù)產(chǎn)生在物業(yè)出售時(shí)，這符合國際慣例，但中國的稅務(wù)制度很難支持。企業(yè)選擇“公允價(jià)值”記賬，不產(chǎn)生當期納稅義務(wù)，以后年度的減值，卻減少當期收益，有避稅之利， 如果稅法的配套如此約定，企業(yè)選擇“公允價(jià)值”的積極性會(huì )很高。 ?
　�。�3）允許企業(yè)在幾年內分攤。但企業(yè)的行為不一樣，很難配比，另外，投資性房產(chǎn)交易時(shí)，還產(chǎn)生土地增值稅等其它稅費，企業(yè)很難提前估計，后續年度的可比性將受影響，但企業(yè)選用新準則的積極性會(huì )比較高。從股東價(jià)值角度看，企業(yè)最好的方式是盡量取得稅務(wù)遞延好處，減少現金流出，那些不顧及長(cháng)期營(yíng)運價(jià)值而以炒作的態(tài)度調控會(huì )計信息的公司，反而應該引起投資人警惕。

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