關(guān)于成本結轉方法的思考

【摘要】 存貨、投資等資產(chǎn)的成本結轉有多種方法，采用不同的計算方法其利潤有所不同。有人認為，成本結轉方法應該與實(shí)物流轉方式相適應；有人認為個(gè)別計價(jià)法計算的成本最為準確。本文對成本結轉方法與實(shí)物流轉程序的關(guān)系以及個(gè)別計價(jià)法的優(yōu)劣作一探討。
　　【關(guān)鍵詞】 成本結轉；利潤；加權平均法
　　
　　成本結轉方法的選擇直接影響利潤的計算，因而是一項非常重要的會(huì )計政策。在成本結轉方法的選擇中存在一些誤解。
　　
　　一、存貨發(fā)出計價(jià)方法
　　
　　《企業(yè)會(huì )計準則第1號——存貨》及《企業(yè)會(huì )計準則講解》規定：企業(yè)應當根據各類(lèi)存貨的實(shí)物流轉方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實(shí)際情況,合理地選擇發(fā)出存貨成本的計算方法,以合理確定當期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨,應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí),可以采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權平均法、月末一次加權平均法和個(gè)別計價(jià)法四種方法。企業(yè)不得采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨的成本。
　　新會(huì )計準則之所以摒棄了后進(jìn)先出法，是因為該方法在企業(yè)存貨長(cháng)期不出庫的情況下，導致存貨賬面價(jià)值遠遠低于實(shí)際價(jià)值（高于實(shí)際價(jià)值的，通過(guò)計提跌價(jià)準備減至實(shí)際價(jià)值），使資產(chǎn)負債表不能真正反映企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值及財務(wù)狀況。
　　有人認為應當根據存貨的實(shí)物流轉方式選擇發(fā)出存貨成本的計算方法。
　　筆者認為，存貨成本結轉與實(shí)物流轉沒(méi)有必然聯(lián)系；所有的存貨發(fā)出計價(jià)方法，都是一種人為假設和選擇，只要遵循一致性原則（縱向可比性）就可以了。
　　個(gè)別計價(jià)法，僅適用于不能相互替代的存貨。嚴格地講，不能相互替代的存貨應當作為不同的存貨，如果這樣處理，就無(wú)所謂是否“個(gè)別計價(jià)”。發(fā)出的是哪一種存貨，就結轉哪一種存貨的成本。只是這些不能相互替代的存貨具有一些相似之處。同時(shí)每一種存貨幾乎都是“一次性”的，以后再出現相同存貨的可能性不大。為了避免設置大量“一次性”使用的賬戶(hù)，只好把它們放到一個(gè)存貨賬戶(hù)中，在發(fā)出時(shí)“個(gè)別計價(jià)”。從這個(gè)意義上來(lái)講，個(gè)別計價(jià)并不是對同一種存貨發(fā)出的計價(jià)方法。
　　對于除成本以外其他重要方面完全相同、可以替代使用的存貨，先進(jìn)先出、加權平均都是可以采用的方法，即使能夠分清發(fā)出存貨的成本，也不能采用與實(shí)物流轉相匹配的成本結轉方式（個(gè)別計價(jià)法）；否則，看似“準確”的成本結轉方法，背后卻暗藏著(zhù)巨大的風(fēng)險和漏洞。
　　例如，某手機銷(xiāo)售商有某品牌新上市不久的手機三部，實(shí)物除串號等標識碼不同外，功能、質(zhì)量等消費者關(guān)心的要素完全相同。由于新上市手機價(jià)格下降較快，其進(jìn)價(jià)也不斷下降，現庫存的三臺成本分別為
　　4 000元、3 800元、3 600元，當前售價(jià)為
　　4 000元。對于購買(mǎi)者而言，三臺具有完全相同的功能和質(zhì)量，其成本對購買(mǎi)者沒(méi)有任何影響。在這種情況下，加權平均是比較好的成本結轉方法，先進(jìn)先出也不錯。兩者結果雖然不一定相同，但都具有“唯一性”，不易被人為操縱。采用個(gè)別計價(jià)法，看似與實(shí)物流轉相對應，好像是“準確”的，實(shí)際上，銷(xiāo)售者完全可以利用購買(mǎi)者不在乎而對銷(xiāo)售者具有不同影響的“實(shí)物”來(lái)操控成本，從而操縱利潤。假設銷(xiāo)售者希望會(huì )計利潤大一些，就拿成本3 600元的給消費者；反之就拿成本4 000元的給消費者。在采用個(gè)別計價(jià)法并一貫應用的情況下，企業(yè)的會(huì )計處理無(wú)可厚非，但在銷(xiāo)售收入既定的前提下，通過(guò)營(yíng)業(yè)員的手來(lái)“選擇”成本、計算利潤，無(wú)論如何不能被認為比其他方法計算出來(lái)的更“準確”。
　　所以，個(gè)別計價(jià)法不是最好的方法；成本結轉方法沒(méi)有必要與實(shí)物流轉方式相對應。

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