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基于公司治理的內部會(huì )計控制體系的構建
【摘 要】 公司治理下的內部會(huì )計控制的構建作為企業(yè)管理系統的重要組成部分,其健全與完善直接關(guān)系到企業(yè)能否在日益激烈的競爭環(huán)境中生存和發(fā)展,并直接影響著(zhù)企業(yè)的運營(yíng)質(zhì)量和績(jì)效。本文闡述了公司治理的概念和內部會(huì )計控制理論,分析了公司治理與內部會(huì )計控制的相關(guān)性,并對構建基于公司治理的內部會(huì )計控制體系提出了設想。
【關(guān)鍵詞】 公司治理; 內部會(huì )計控制; 體系構建
一、公司治理概念
公司治理(corporate governance)這一術(shù)語(yǔ)在20世紀80年代正式出現在英文文獻中。公司治理中所研究的基本問(wèn)題早已存在于經(jīng)濟與管理實(shí)踐中,其內涵隨著(zhù)世紀的變遷而日益豐富。公司治理問(wèn)題的每一次關(guān)注往往都是針對公司失敗或者系統危機做出的反應。目前,理論界和實(shí)務(wù)界的學(xué)者基本達成共識,所有權與控制權的分離以及由此產(chǎn)生的委托代理關(guān)系,是公司治理問(wèn)題產(chǎn)生的根源。只有在充分分析委托代理關(guān)系的基礎上,才有可能找到合理協(xié)調雙方權責利等一系列的公司治理安排。
按照公司治理的概念,公司治理實(shí)質(zhì)是有關(guān)公司的權利安排和利益分配問(wèn)題,其核心是在法律、法規、慣例的框架下,保證以股東為主體的利害相關(guān)者利益的一整套公司權利安排、責任分工和約束機制。這種責、權、利的安排合理與否是公司績(jì)效最重要的決定因素之一,這種安排和約束即是治理機制。公司治理機制分為內部治理機制和外部治理機制。而內部治理機制是通常所說(shuō)的法人治理。法人治理的核心內容是公司內部的治理機構設置及其權力分布。公司外部治理一般指證券市場(chǎng)、經(jīng)理市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)以及銀行、機構投資者等外部力量對企業(yè)管理行為的監督。外部治理是內部治理的補充,其作用在于使經(jīng)營(yíng)行為受到外界評價(jià),迫使公司管理層自律和自我控制。
二、內部會(huì )計控制理論
20世紀40年代至70年代,內部控制的發(fā)展進(jìn)入內部控制制度階段。內部控制制度思想認為內部控制應分為內部會(huì )計控制和內部管理控制兩個(gè)部分:
(一)內部會(huì )計控制
會(huì )計控制包括(但不限于)組織規劃以及保護財產(chǎn)安全和財務(wù)報表可靠性有關(guān)的程序和記錄。會(huì )計控制旨在保證:按管理當局的一般的或特定的授權進(jìn)行活動(dòng);經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄必須要按照公認會(huì )計原則或其它有關(guān)標準編制財務(wù)報表;只有經(jīng)管理當局授權才能接近資產(chǎn);賬面載明的資產(chǎn)要和實(shí)存資產(chǎn)在合理的間隔進(jìn)行核對,對發(fā)生的任何差異采取適當的措施。
(二)內部管理控制
管理控制包括(但不限于)組織規劃以及與管理當局進(jìn)行經(jīng)濟業(yè)務(wù)授權的決策過(guò)程有關(guān)的程序和紀錄。這種授權是與完成該組織目標的職責直接有關(guān)的一種管理職能,也是建立經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內部會(huì )計控制的起點(diǎn)。
這一階段內部控制開(kāi)始有了內部會(huì )計控制和內部管理控制的劃分,主要是通過(guò)形成和推行一整套內部控制制度來(lái)實(shí)施控制。內部控制的目標除了保護組織財產(chǎn)的安全之外,還包括增進(jìn)會(huì )計信息的可靠性、提高經(jīng)營(yíng)效率和遵循既定的管理方針。
對于內部會(huì )計控制,從不同的角度會(huì )有不同的認識,但一般認為內部會(huì )計控制是內部控制的重要內容和手段。
內部會(huì )計控制已經(jīng)在現代企業(yè)中得到了越來(lái)越廣泛的運用,它之所以能有普遍的應用價(jià)值,是因為它具有科學(xué)的理論依據。內部會(huì )計控制是在系統論、控制論、信息論、組織結構論等理論基礎上建立起來(lái)的,它不僅是一種科學(xué)而合理的管理工具,而且依據經(jīng)濟控制的基本方式運行。
三、公司治理與內部會(huì )計控制的相關(guān)性
公司治理與內部會(huì )計控制的關(guān)系是密不可分的。公司治理是促使內部會(huì )計控制有效運行、保證內部控制功能發(fā)揮的前提和基礎,是實(shí)行內部會(huì )計控制的制度環(huán)境;而內部會(huì )計控制在公司治理中擔當的是內部管理監控系統的角色,是有利于公司受托者實(shí)現公司經(jīng)營(yíng)管理目標,完成受托責任的一種手段。完善的公司治理有利于內部會(huì )計控制制度的建立和執行;健全的內部會(huì )計控制機制也將促進(jìn)公司治理的完善和現代企業(yè)制度的建立,強化公司的內部會(huì )計控制已經(jīng)成為公司治理的重要手段。
(一)公司治理是內部會(huì )計控制的環(huán)境和前提
公司治理結構是促使內部會(huì )計控制有效運行,保證內部會(huì )計控制功能發(fā)揮的前提和基礎,是實(shí)行內部會(huì )計控制的制度環(huán)境。內部會(huì )計控制處于公司治理設定的大環(huán)境之下,公司治理是內部會(huì )計控制的制度環(huán)境。內部會(huì )計控制能否有效運行,與公司治理是否完善有很大關(guān)系。只有在完善的公司治理環(huán)境中,一個(gè)良好的內部會(huì )計控制體系才能真正發(fā)揮它的作用,提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率與效果,并加強信息披露的真實(shí)性;反之,若沒(méi)有科學(xué)有效的公司治理結構,公司必然缺乏一套行之有效的監督機制,無(wú)論設計如何有效的內部會(huì )計控制制度也會(huì )流于形式而難以收到既定的效果。公司治理是內部會(huì )計控制的組織保障,具有權力配置功能、激勵約束功能和協(xié)調功能,可以解決代理人的道德風(fēng)險和逆向選擇問(wèn)題;可以規范和約束代理人的行為和克服代理人的機會(huì )主義傾向;可以激勵和約束董事會(huì )和高級管理者的行為,從而影響內部會(huì )計控制的效率。
(二)內部會(huì )計控制是公司治理運行的保障
內部會(huì )計控制在公司治理中擔當的是內部管理監控系統的角色,良好的內部會(huì )計控制是完善公司治理結構的重要保證。由于公司大部分控制權集中在管理者手中,而公司的股東已經(jīng)處于資金提供者的地位。在這種情況下,內部會(huì )計控制就成為實(shí)現公司治理目標的重要保證。公司治理的核心是權力的分立和制衡,有效的內部會(huì )計控制是公司治理正常運轉的保障,沒(méi)有完善的內部會(huì )計控制就不可能有良好的公司治理。
(三)內部會(huì )計控制是彌補公司治理缺陷的有效工具
內部控制是完善公司治理結構的重要組成部分。公司治理結構是企業(yè)內部會(huì )計控制的基本環(huán)境。公司治理結構有利于內部控制系統的健全,內部控制有利于公司治理結構的完善。完善公司治理是一項長(cháng)期而艱巨的任務(wù),不可能在短時(shí)間內一揮而就,所以在目前公司治理不合理的情況下,要遏制各種問(wèn)題的出現就必須加強內部會(huì )計控制,良好的內部會(huì )計控制是正確處理企業(yè)利益相關(guān)方關(guān)系、完善公司治理的重要保證。健全有效的內部會(huì )計控制有利于解決所有者和經(jīng)營(yíng)者權力的制衡問(wèn)題;有利于維護中小股東的利益,解決股權高度集中和所有者缺位帶來(lái)的問(wèn)題;有利于解決董事會(huì )有效行使控制權問(wèn)題;有利于解決債權人、職工、客戶(hù)和供應商等利益相關(guān)方的利益保障問(wèn)題�？梢哉f(shuō),內部會(huì )計控制是彌補公司治理缺陷的有效工具。
健全的公司治理是內部會(huì )計控制有效運行的保證。內部會(huì )計控制處在公司治理設定的大環(huán)境之下,公司治理是內部會(huì )計控制的制度環(huán)境。內部會(huì )計控制能否有效運行,與公司治理是否完善有很大聯(lián)系。內部公司治理也可以說(shuō)是內部控制的一個(gè)方面。只有在完善的公司治理環(huán)境中,一個(gè)良好的內部會(huì )計控制系統才能真正發(fā)揮它的作用,提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率與效果,并加強信息披露的真實(shí)性。
四、構建基于公司治理的內部會(huì )計控制體系的思路
(一)將企業(yè)內部會(huì )計控制制度的制定作為完善公司治理的措施
內部會(huì )計控制應立足于完善公司治理的視角,對內部會(huì )計控制進(jìn)行重新定位,不能只是在企業(yè)內部會(huì )計控制的基礎上進(jìn)行修訂。企業(yè)內部會(huì )計控制的發(fā)展離不開(kāi)公司治理的推動(dòng),因此應該將內部會(huì )計控制研究置于公司治理的框架之內,重視從公司治理的角度來(lái)完善內部會(huì )計控制。
(二)內部會(huì )計控制目標的建立
應當超越目前制度基礎審計的狹隘視野,將目標定位于公司治理層面上,制定出既保持連續性又具有前瞻性的目標。根據系統論的原理,系統的所有構成要素都是為了實(shí)現總目標而起作用的,所以?xún)炔繒?huì )計控制作為企業(yè)這個(gè)經(jīng)濟系統的控制機制,其目標也必須服從于企業(yè)的整體目標。內部會(huì )計控制存在于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之中,是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要組成部分,可以認為只有從企業(yè)的整體利益出發(fā),建立直接與企業(yè)整體目標相關(guān)的內部會(huì )計控制目標,使其具備加強和改善內部會(huì )計控制的原動(dòng)力。企業(yè)實(shí)際是由股東大會(huì )(權利機構)、董事會(huì )(決策機構)、經(jīng)理層(執行機構)三者控制企業(yè)的運營(yíng)。因此,應將內部會(huì )計控制的目標定位在公司治理層面,這樣才能充分考慮到企業(yè)的整體利益。
(三)內部會(huì )計控制的范圍不能只從經(jīng)營(yíng)角度出發(fā),還應上升到公司治理層
總之,從公司治理角度考慮內部會(huì )計控制,不僅可以使人們更加清晰地把握內部會(huì )計控制,也有利于充分發(fā)揮內部會(huì )計控制在公司治理中的作用。
企業(yè)內部控制應是一個(gè)系統工程,是由企業(yè)的公司治理結構層面的內部控制、企業(yè)內部管理和內部財務(wù)與會(huì )計層面的控制、企業(yè)內部業(yè)務(wù)層面的控制等相應的各個(gè)方面相互聯(lián)系、相互制約共同構成的有機的全面內部控制體系�；诠局卫斫嵌�,對高層管理人員(股東、董事、經(jīng)理層)進(jìn)行控制的治理層面上的內部會(huì )計控制,是整個(gè)公司內部會(huì )計控制的上層建筑,直接影響著(zhù)公司下層的經(jīng)營(yíng)管理控制。傳統意義上的內部會(huì )計控制,是為保證會(huì )計信息的真實(shí)、財務(wù)報告的可靠以及相關(guān)法律的遵循為目標的一系列具體控制程序與原則,是與公司經(jīng)營(yíng)過(guò)程相關(guān)的;基于治理層面上的內部會(huì )計控制,主要是指從公司治理角度,如何對股東、董事、監事以及經(jīng)理的控制,是一種機制,也是一種組織的安排�；诠局卫淼膬炔繒�(huì )計控制是本質(zhì),是內部會(huì )計控制的關(guān)鍵所在,是為具體的內部會(huì )計控制服務(wù)的。離開(kāi)了公司治理的內部會(huì )計控制,只談內部會(huì )計控制只能是事倍功半。只有首先從治理層面來(lái)考慮內部會(huì )計控制完善,這樣所建立的內部會(huì )計控制才是事半功倍的。這就使內部會(huì )計控制的實(shí)質(zhì)不是一本本的手冊、文件和制度的簡(jiǎn)單組合,而是內部會(huì )計制度的有機組成,并且成為公司員工為了確保公司合法合規經(jīng)營(yíng)、控制財務(wù)舞弊、提高經(jīng)營(yíng)效率和效果的合約安排。
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