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基于價(jià)值鏈視角的管理會(huì )計應用探究
一、價(jià)值鏈與管理會(huì )計的關(guān)系
企業(yè)的價(jià)值創(chuàng )造是通過(guò)一系列活動(dòng)構成的，這些活動(dòng)可分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩類(lèi)，這些互不相同但又相互關(guān)聯(lián)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，構成了一個(gè)創(chuàng )造價(jià)值的動(dòng)態(tài)過(guò)程，即價(jià)值鏈。通常將價(jià)值鏈劃分為企業(yè)內部?jì)r(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈和橫向價(jià)值鏈三大類(lèi)。價(jià)值鏈實(shí)質(zhì)是通過(guò)對產(chǎn)品價(jià)值形成的作業(yè)原理，采取有針對性的措施，消除無(wú)增值作業(yè)，最大限度地提高企業(yè)價(jià)值管理效率，提高企業(yè)的競爭優(yōu)勢等一系列創(chuàng )造價(jià)值的連鎖活動(dòng)。價(jià)值鏈概念的提出，創(chuàng )新了管理會(huì )計，提升了管理方法。
管理會(huì )計本身就是企業(yè)價(jià)值鏈的一環(huán)。它之所以存在，是因為企業(yè)生存發(fā)展的需要，是因為管理會(huì )計可以通過(guò)對企業(yè)價(jià)值鏈上價(jià)值流動(dòng)的反映、分析、預測、控制、評價(jià)，在動(dòng)態(tài)環(huán)境中通過(guò)信息創(chuàng )造價(jià)值。管理會(huì )計可以通過(guò)本身的職能實(shí)現企業(yè)對內部?jì)r(jià)值鏈的優(yōu)化，幫助企業(yè)提高各項價(jià)值增值活動(dòng)，并使之趨于協(xié)調。橫向價(jià)值鏈使得管理會(huì )計能夠利用相應的技術(shù)手段，整合內部資源，消除成本劣勢，創(chuàng )造更大的競爭優(yōu)勢�？v向價(jià)值鏈的概念拓展了管理會(huì )計的視野，將企業(yè)、供應商和顧客視為共同生存于同一條價(jià)值鏈的有機體，管理會(huì )計可以利用其特有的技術(shù)和方法重新選擇價(jià)值鏈上下游企業(yè)與銷(xiāo)售渠道，實(shí)現價(jià)值鏈的剪裁與重新構建，創(chuàng )造企業(yè)的競爭優(yōu)勢。
二、價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計的基本特征
(一)內容廣泛。傳統的管理會(huì )計只是以企業(yè)自身為視角來(lái)實(shí)現企業(yè)價(jià)值增值，只關(guān)注企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程，僅側重于供、產(chǎn)、銷(xiāo)三個(gè)階段的相關(guān)成本項目進(jìn)行分析，而價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計分析的內容包括價(jià)值鏈的全部作業(yè)，涉及內部后勤、生產(chǎn)作業(yè)、外部后勤、市場(chǎng)和銷(xiāo)售、服務(wù)五項基本作業(yè)和采購、技術(shù)開(kāi)發(fā)、人力資源管理和企業(yè)基礎設施四項輔助作業(yè)。價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計是以環(huán)境管理會(huì )計、戰略管理會(huì )計等為基礎，將原有的會(huì )計管理范圍從單一的企業(yè)擴展到整個(gè)價(jià)值鏈，通過(guò)對企業(yè)上下游、橫向的競爭對手和內部企業(yè)控制實(shí)現最大化來(lái)實(shí)現整體的價(jià)值增值。
(二)目標具有競爭性與長(cháng)期性。當今企業(yè)的競爭環(huán)境決定了價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計的目標就是實(shí)現價(jià)值鏈的價(jià)值增值，使企業(yè)超越競爭對手，獲得競爭優(yōu)勢，實(shí)現企業(yè)長(cháng)期戰略目標。傳統管理會(huì )計以本企業(yè)及其內部單位為對象，管理目標只涉及企業(yè)內部，沒(méi)有考慮企業(yè)的外部因素，這就導致了以此為依據制定的目標缺乏競爭性和長(cháng)期性。新視角下的管理會(huì )計以?xún)r(jià)值鏈為對象，研究范圍突破本企業(yè)，既涉及企業(yè)上下游，也涉及競爭對手，這樣制定的目標會(huì )更加全面，有一定的戰略高度，具有競爭性和長(cháng)期性。
(三)信息化程度高�，F代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò )技術(shù)是價(jià)值鏈賴(lài)以存在的技術(shù)基礎。價(jià)值鏈不僅要傳遞物流、資金流，同時(shí)也要傳遞信息流�，F代社會(huì )經(jīng)濟中的競爭，已經(jīng)從單個(gè)企業(yè)與單個(gè)企業(yè)之間的競爭轉化為價(jià)值鏈與價(jià)值鏈之間的競爭。價(jià)值鏈上的各方要想在競爭中取得成功，關(guān)鍵的一點(diǎn)就是要實(shí)現信息的共享與集成，分銷(xiāo)商、服務(wù)商與核心企業(yè)要充分了解用戶(hù)的需求，并及時(shí)與供應商在經(jīng)營(yíng)上進(jìn)行協(xié)調，真正做到價(jià)值鏈上的各環(huán)節都以顧客的需求作為組織生產(chǎn)和安排庫存的基礎。只有這樣才能確保價(jià)值鏈的整體增值并使其具有更強的競爭力。為使價(jià)值鏈上的各方能及時(shí)根據最終客戶(hù)的需求合理安排物流，必須依賴(lài)于電子信息技術(shù)。此外，實(shí)時(shí)的信息交換還可以節約大量的信息儲存和傳遞成本。因此，電子信息技術(shù)不僅僅是價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計的工具，更是其重要組成部分。
三、價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計的優(yōu)越性體現
引入價(jià)值鏈理念對管理會(huì )計學(xué)科而言是一種創(chuàng )新，也是一種飛躍，它使管理會(huì )計從時(shí)間、空間、深度三個(gè)維度得到系統的擴展和改進(jìn)。
(一)時(shí)間維度。從時(shí)間上看，雖然傳統管理會(huì )計也分析過(guò)去、現在和未來(lái)，但是卻未能很好的分析他們之間的關(guān)系。它主要關(guān)注的是生產(chǎn)階段的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策方案的選擇，割裂了企業(yè)連續生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程。引入價(jià)值鏈理念后，管理會(huì )計的研究視角由生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)階段擴展到整個(gè)產(chǎn)品的全生命周期，即產(chǎn)品研發(fā)、設計、加工、制造、營(yíng)銷(xiāo)等全過(guò)程。通過(guò)管理會(huì )計的相關(guān)技術(shù)為企業(yè)產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售及售后服務(wù)提供一體化的決策信息，再將產(chǎn)品全生命周期視為一條價(jià)值鏈對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策進(jìn)行系統研究，能夠促使價(jià)值鏈上的作業(yè)得到優(yōu)化，提升整個(gè)價(jià)值鏈增值空間，為企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢制定科學(xué)的經(jīng)營(yíng)決策。
(二)空間維度。從空間上看，傳統管理會(huì )計的研究范圍局限在企業(yè)內部，以強化企業(yè)內部管理為目的的一種管理活動(dòng)，它僅立足于企業(yè)內部，割裂了與外界的聯(lián)系，可能造成良好的企業(yè)經(jīng)濟效益與整個(gè)社會(huì )資源浪費和競爭秩序混亂的矛盾，從而導致企業(yè)價(jià)值鏈上其他位置價(jià)值減值，弱化企業(yè)的競爭力。從價(jià)值鏈的視角對管理會(huì )計加以運用后，能夠擴展管理會(huì )計對企業(yè)價(jià)值活動(dòng)的研究范圍。管理會(huì )計不僅關(guān)注企業(yè)內部活動(dòng)，還關(guān)注與供應商、銷(xiāo)售渠道和顧客價(jià)值鏈之間的聯(lián)系，以及與競爭對手價(jià)值鏈之間的差異。
根據系統論觀(guān)點(diǎn)，只有在系統的各個(gè)組成部分最有效地發(fā)揮各自的作用并保持協(xié)調時(shí)，才是最有效的。管理會(huì )計在價(jià)值鏈分析的基礎上，系統分析企業(yè)價(jià)值鏈條上的各個(gè)環(huán)節，強化競爭優(yōu)勢，整合利用企業(yè)上下游的合作伙伴，使得企業(yè)能夠發(fā)揮價(jià)值鏈中核心優(yōu)勢，利用有限的資源，創(chuàng )造更大的價(jià)值。
(三)深度維度。從深度上看，價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計的研究將成本與價(jià)值鏈緊密結合起來(lái)。管理會(huì )計的宗旨是貫徹成本效益原則，即以最低的成本獲取最大的經(jīng)濟效益。成本管理從傳統觀(guān)點(diǎn)來(lái)看，主要是以產(chǎn)品為核心的生產(chǎn)成本管理，體現在通過(guò)降低原材料的采購價(jià)格、減少與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的費用支出以達到節約開(kāi)支、控制成本的目的。這種成本管理方法具有較強的片面性和局限性，只能短期增強企業(yè)的效益，不能使企業(yè)在競爭中獲取和保持長(cháng)期優(yōu)勢地位。價(jià)值鏈下的管理會(huì )計克服其局限在生產(chǎn)領(lǐng)域降低成本的片面性，而是從企業(yè)內部擴展到外部，涵蓋了整個(gè)價(jià)值鏈的所有環(huán)節。企業(yè)不僅要考慮在行業(yè)價(jià)值鏈中的地位，關(guān)注供應商和顧客等上下游環(huán)節成本對企業(yè)自身成本管理的影響，制定合適的成本管理戰略，從全局規劃企業(yè)的成本管理。同時(shí)，企業(yè)還要考慮競爭對手的情況，參照競爭對手的產(chǎn)品成本和服務(wù)成本制定自己的成本管理目標�？梢�(jiàn)引進(jìn)價(jià)值鏈的管理會(huì )計不僅關(guān)注成本、收入等財務(wù)信息，還關(guān)注質(zhì)量、時(shí)間、效率等非財務(wù)信息，分析問(wèn)題更加深入。同時(shí)，明確管理會(huì )計服務(wù)的主要目標是價(jià)值鏈管理，可將一切影響價(jià)值鏈管理的方面都納入管理會(huì )計分析思考的范圍，大大拓寬了傳統管理會(huì )計狹窄的思路。
四、價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計在企業(yè)中的應用
目前，國內學(xué)者基于價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計體系構建已初見(jiàn)端倪，但真正的應用研究較少，本文從以下幾個(gè)方面對價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計在企業(yè)中的應用加以分析。
(一)明確企業(yè)競爭范圍。價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計在對企業(yè)競爭的價(jià)值鏈范圍進(jìn)行確定時(shí)，首先要分析企業(yè)的產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈，將產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈作為一個(gè)整體，估算其整體利潤率;然后，將產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈進(jìn)行分解，分成不同的階段，分析各階段的利潤率，包括計算企業(yè)所處價(jià)值鏈部分的利潤率、企業(yè)供應商價(jià)值鏈利潤率以及企業(yè)顧客價(jià)值鏈利潤率;最后通過(guò)比較產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈的利潤率與企業(yè)自身、供應商和顧客的利潤率，對各自的相對地位作出評估，可以幫助企業(yè)在前向或后向整合戰略之間作出選擇，或作出縮減投資、縮小在產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈上的競爭參與范圍等戰略。
(二)優(yōu)化企業(yè)目標系統。價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計可以通過(guò)價(jià)值鏈這個(gè)系統向員工傳達組織的近期目標以及有關(guān)責任團隊的分目標，因此價(jià)值鏈體系是一個(gè)多層次的立體目標體系。與傳統管理會(huì )計中的全面預算相比，雖然二者都可用來(lái)向組織成員傳達企業(yè)目標，但是，新舊管理會(huì )計體系并不相同。傳統管理會(huì )計的全面預算基本上是按照財務(wù)會(huì )計計算產(chǎn)品成本和財務(wù)會(huì )計利潤的思路進(jìn)行設計，而不是按照價(jià)值鏈管理的要求來(lái)設計。而價(jià)值鏈視角下管理會(huì )計則從計算產(chǎn)品成本的財務(wù)會(huì )計思路，完全轉到服務(wù)于價(jià)值鏈管理的管理會(huì )計思路上。它不僅僅關(guān)注成本，還關(guān)注價(jià)值鏈管理需要的其他如質(zhì)量、時(shí)間、效率等信息。同時(shí)，在設定成本、質(zhì)量和效率等指標的優(yōu)化目標值時(shí)，充分考慮價(jià)值鏈的內外部聯(lián)系。
(三)準確定位價(jià)值鏈管理相關(guān)環(huán)節。企業(yè)價(jià)值鏈管理的相關(guān)環(huán)節包括市場(chǎng)、顧客、供應、產(chǎn)品、質(zhì)量等內容。以市場(chǎng)與顧客為例，價(jià)值鏈視角下的管理會(huì )計要系統分析顧客價(jià)值鏈與企業(yè)價(jià)值鏈之間的聯(lián)系，以進(jìn)行目標顧客和市場(chǎng)的選擇。要選擇目標市場(chǎng)與顧客，管理會(huì )計首先需要對顧客價(jià)值鏈進(jìn)行分析，按價(jià)值鏈的特點(diǎn)對顧客進(jìn)行分類(lèi);然后，需要分別預測企業(yè)為每類(lèi)顧客提供服務(wù)的成本和可獲得的收入，以預測顧客盈利性;最后，選擇能為企業(yè)提供最大利潤的顧客類(lèi)別，作為企業(yè)的目標顧客。
(注：本文系中央高�；究蒲袠I(yè)務(wù)費專(zhuān)項資金資助項目)
參考文獻：
1.戴瑋煒，吳海華，孫從軍.運用價(jià)值鏈理論構建管理會(huì )計框架的探討[J].商業(yè)會(huì )計，2010，(9)：71-72.
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