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淺議公允價(jià)值在我國會(huì )計準則中的應用會(huì )計畢業(yè)論文
一、公允價(jià)值應用的理論基礎
我國財政部頒布的《企業(yè)會(huì )計準則》基本準則（以下簡(jiǎn)稱(chēng)基本準則）指出：在將符合確認條件的會(huì )計要素登記入賬并列報于會(huì )計報表及其附注(又稱(chēng)財務(wù)報表，下同)時(shí)，應當按照規定的會(huì )計計量屬性進(jìn)行計量,確定其金額 并指出會(huì )計計量屬性主要包括歷史成本 重置成本 可變現凈值 現值和公允價(jià)值我國的基本準則，基本接受了國際財務(wù)報告準則中關(guān)于公允價(jià)值的定義，即將其定義為在公允價(jià)值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者負債清償的金額計量在我國的財務(wù)會(huì )計中，主要采用歷史成本計量方法來(lái)對資產(chǎn)及負債進(jìn)行計量，歷史成本計量模式成為主要的計量模式，所有的資產(chǎn)都以取得時(shí)的價(jià)格為基礎并進(jìn)行折舊和攤銷(xiāo)，導致資產(chǎn)的賬面價(jià)值日益減少；如果企業(yè)因為某種目的進(jìn)行資產(chǎn)評估，評估價(jià)值很可能更接近的實(shí)際價(jià)值，我國對評估調賬又有嚴格的限制。
因此，從某種意義上說(shuō)原準則框架體系下的會(huì )計報表不能真實(shí)地反映企業(yè)的財務(wù)狀況 由于歷史成本計量的會(huì )計信息缺乏相關(guān)性和及時(shí)性使得現行財務(wù)報告過(guò)度關(guān)注歷史 成本和利潤，忽視未來(lái)現金流和價(jià)值 比如有的企業(yè)歷史相當悠久，在老百姓心目中有著(zhù)良好的口碑，那么這個(gè)企業(yè)的商譽(yù)就會(huì )日益增加，為企業(yè)帶來(lái)的收益是相當可觀(guān)的。也就是說(shuō)其無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值正在逐步體現，它的實(shí)際價(jià)值一般都會(huì )數倍于它的賬面價(jià)值，但是在企業(yè)的財務(wù)報表中只有按歷史成本計量的可以辨認的無(wú)形資產(chǎn)，并且日趨減少，無(wú)法體現其現行的實(shí)際價(jià)值 因為根據歷史成本計價(jià)原則，該部分價(jià)值通常只有在企業(yè)合并過(guò)程中才會(huì )體現出來(lái)，這就導致財務(wù)報表反映的企業(yè)財務(wù)狀況與企業(yè)實(shí)際的財務(wù)狀況并不匹配，甚至相差甚遠。
與歷史成本信息不同的是，公允價(jià)值信息更多地反映了市場(chǎng)對企業(yè)資產(chǎn)或整體價(jià)值的評價(jià)，它能夠與資產(chǎn)負債表更好地吻合，更能體現企業(yè)的實(shí)際價(jià)值，更具有相關(guān)性，也更能夠與國際會(huì )計準則趨同 就會(huì )計的職能而言，也是更客觀(guān)地反映了市場(chǎng)對于不同的企業(yè)隱含在金融工具中能帶來(lái)不同的未來(lái)現金流量?jì)糁�，從而有利于投資者 債權人和其他信息使用者對投資和融資等決策進(jìn)行評價(jià)。
但是由于我國特殊的經(jīng)濟環(huán)境及市場(chǎng)環(huán)境，又要求我們的企業(yè)在運用公允價(jià)值時(shí)必須更加謹慎、適度，不是所有的企業(yè)都可以運用公允價(jià)值。因為采用公允價(jià)值計量對企業(yè)財務(wù)信息的影響非常敏感，它非常有可能成為調節利潤的工具 以投資性房地產(chǎn)為例，引用公允價(jià)值計價(jià)模式取代歷史成本模式記賬的行為屬于會(huì )計政策的變更，按照會(huì )計政策變更的會(huì )計處理方法，在采用公允價(jià)值計價(jià)的第一年，公司必須采取追溯調整的方式對公司的賬務(wù)進(jìn)行追溯調整，從而大幅度增加了企業(yè)的期初凈資產(chǎn)的價(jià)值；同時(shí)對于投資性地產(chǎn)上市公司來(lái)說(shuō)，運用公允價(jià)值進(jìn)行計量意味著(zhù)每年要對地產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行重估，并將重估后的市值在賬面上反映出來(lái)，這就能夠為企業(yè)提供一個(gè)決策的依據：是作為投資性房地產(chǎn)核算還是作為其他資產(chǎn)核算對企業(yè)更有利 因為如果企業(yè)選擇以歷史成本計價(jià)模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計價(jià)，那么無(wú)論何時(shí)將投資性房地產(chǎn)轉為其他資產(chǎn)都不會(huì )產(chǎn)生轉換損益，不會(huì )影響當期的利潤；但是，如果當企業(yè)選擇以公允價(jià)值計價(jià)模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計價(jià)時(shí)，選擇不同的時(shí)機進(jìn)行轉換就會(huì )產(chǎn)生不同的結果：如果企業(yè)所持有的投資性房地產(chǎn)在市場(chǎng)上的交易價(jià)格處于上升的階段，則企業(yè)應繼續將其作為投資性房地產(chǎn)；反之，當市場(chǎng)價(jià)格下降時(shí)應選擇盡快將其轉換為其他資產(chǎn)，從而避免轉換損失。因此采用公允價(jià)值計量時(shí)，房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)就會(huì )對公司凈利潤和凈資產(chǎn)產(chǎn)生相當大的影響。
二、公允價(jià)值應用謹慎性的表現
因此我國的會(huì )計準則要求如果不達到公允價(jià)值的適用條件是不能使用公允價(jià)值的。公允價(jià)值應用的謹慎性主要表現在以下幾個(gè)方面：首先，我國會(huì )計計量屬性更傾向于采用歷史成本，在歷史成本和公允價(jià)值并存的情況下，歷史成本仍處于主導地位，是在堅持歷史成本計量屬性的主導地位的前提下才引入公允價(jià)值的�！痘緶蕜t》 中明確規定：“企業(yè)在對會(huì )計要素進(jìn)行計量時(shí)，一般應采用歷史成本，采用重置成本 可變現凈值 現值 公允價(jià)值計量的，應當保證所確定的會(huì )計要素金額能夠取得并可靠計量 這說(shuō)明采用公允價(jià)值計量必須具有可靠的計價(jià)基礎，否則只能采用歷史成本計量；而可靠的計價(jià)基礎，是有著(zhù)嚴格的限定條件的 以資產(chǎn)公允價(jià)值的確定為例：（1）首先看買(mǎi)賣(mài)雙方是否存在公平交易的銷(xiāo)售協(xié)議，如果存在，則以協(xié)議中的銷(xiāo)售價(jià)格作為公允價(jià)值；（2）如果不存在這樣的銷(xiāo)售協(xié)議，則以活躍市場(chǎng)上同類(lèi)資產(chǎn)的報價(jià)作為公允價(jià)值；（3）如果活躍市場(chǎng)的報價(jià)也不存在，則以同行業(yè)類(lèi)似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格的最佳估計作為資產(chǎn)的公允價(jià)值；（4）如果仍然不能取得類(lèi)似資產(chǎn)交易價(jià)格的最佳估計數，則以該資產(chǎn)預期的未來(lái)現金凈流量的現值作為公允價(jià)值 如果上述資料都難以取得，則不能以公允價(jià)值計量。
其次，公允價(jià)值在我國的應用尚無(wú)法完全普及。我國新會(huì )計準則在《金融工具確認和計量》、《投資性房地產(chǎn)》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務(wù)重組》、《非共同控制下的企業(yè)合并》等準則中適度地引入了公允價(jià)值的計量模式，其應用范圍涉及一般工商業(yè)及農業(yè)、金融業(yè)等特殊行業(yè)。由于我國目前在公允價(jià)值計量的制度、手段等方而不夠完善，公允價(jià)值的取得還比較困難，因此公允價(jià)值在運用過(guò)程中也存在著(zhù)難度，所以它距離國際會(huì )計準則的要求還有一定差異。目前我國對采用公允價(jià)值計量仍采取比較謹慎的態(tài)度，應用的范圍比其在國際會(huì )計準則中的運用小。
再次，公允價(jià)值的運用附有不同的限制性條件，這使得公允價(jià)值的使用受到了限制。在《企業(yè)會(huì )計準則第3號—投資性房地產(chǎn)》中就有明確的規定:有確鑿證據表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續計量采用公允價(jià)值模式計量的，應當同時(shí)滿(mǎn)足下列條件: (1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計。并且，為了防止企業(yè)利用公允價(jià)值操縱利潤，新會(huì )計準則規定，己經(jīng)采用公允價(jià)值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉為成本模式。
三、完善公允價(jià)值應用的建議
通過(guò)以上的分析可以看出，我國的會(huì )計準則對于公允價(jià)值的應用仍然采取謹慎的態(tài)度，同時(shí)目前會(huì )計信息在世界范圍內都存在失真的難題，因此公允價(jià)值在會(huì )計中的應用也受到了諸多限制，主要是為了防比企業(yè)高估資產(chǎn)和利潤。但是公允價(jià)值是市場(chǎng)經(jīng)濟條件下維護產(chǎn)權秩序的必要手段，也是提高會(huì )計信息質(zhì)量的重要途徑，它代表了會(huì )計計量體系變革的總體趨勢，只是一些措施尚待完善:
1.進(jìn)一步完善市場(chǎng)體制建設在社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟條件下，應該建立公開(kāi)的市場(chǎng)價(jià)格體系，形成公平交易的市場(chǎng)氛圍。根據公允價(jià)值的確定標準，交易雙方在活躍市場(chǎng)上能夠及時(shí)準確的地查詢(xún)到各種商品的價(jià)格，或者在此基礎上能夠得到最近交易價(jià)格的最佳估計數以及相關(guān)資產(chǎn)預期的未來(lái)現金凈流量的現值，這樣才能讓資產(chǎn)的公允價(jià)值更方便、更直接、更有依據地加以確認。
2.在法制層而進(jìn)一步規范公允價(jià)值的運用。即從法律和制度的方而規范和監督公允價(jià)值的運用，加大人為利用公允價(jià)值操縱利潤等舞弊行為的處罰力度，保障會(huì )計信息的質(zhì)量。
3.提高會(huì )計人員的業(yè)務(wù)能力。應當加大對會(huì )計人員的培訓力度，使其理解熟悉新準則的內容，尤其是對公允價(jià)值具體應用方而的知識，以增強會(huì )計人員實(shí)際技術(shù)操作水平及職業(yè)判斷能力，同時(shí)加強會(huì )計人員的職業(yè)道德建設。這些都將為公允價(jià)值的全而應用提供保障。
4.規范公允價(jià)值信息的披露。從我國現行準則框架來(lái)看，多個(gè)具體準則涉及公允價(jià)值的內容，分布較為零散，缺乏系統指導。隨著(zhù)世界經(jīng)濟的發(fā)展變化，我國資本市場(chǎng)不斷成熟新的金融工具不斷涌現，準則制定機構應著(zhù)手研究建立我國的公允價(jià)值具體準則。這樣可以更好地推動(dòng)理論研究和指導會(huì )計實(shí)務(wù)的發(fā)展應用，同時(shí)也可以應對世界經(jīng)濟的沖擊，體現會(huì )計的國際趨同。
5.正確引導公眾對公允價(jià)值的認識。由于公允價(jià)值還屬于新生事物，人們對于公允價(jià)值的認識也還比較膚淺，有的人很容易將公允價(jià)值和歷史成本對立起來(lái)，容易認為公允價(jià)值的相關(guān)性較強而可靠性差，不理解采用公允價(jià)值計量對企業(yè)財務(wù)信息的重要性;同時(shí)也會(huì )有人以為運用公允價(jià)值估計就等同于隨意估計，為企業(yè)操縱資產(chǎn)和利潤等不同的目的而采用不同的估計方法。這些錯誤觀(guān)念都是對公允價(jià)值的曲解。實(shí)際上公允價(jià)值計量屬性與其他四種計量屬性不是簡(jiǎn)單的并列關(guān)系，公允價(jià)值并非一種獨立的計量基礎，它是一種可與歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值等相結合的混合計量基礎。因此，應大力宣傳和普及人們對公允價(jià)值的認識，通過(guò)培訓等方法讓會(huì )計人員盡快了解和熟悉新準則對公允價(jià)值的要求，全而領(lǐng)會(huì )新準則體系中公允價(jià)值的內容和精髓，知道何時(shí)使用、如何使用公允價(jià)值進(jìn)行計量。只有加大宣傳和培訓力度，切實(shí)提高人們對公允價(jià)值重要性的認識，才能更好地運用公允價(jià)值進(jìn)行計量并保證公允價(jià)值計量屬性的順利實(shí)施，從而提高會(huì )計信息的質(zhì)量，達到財務(wù)會(huì )計的目標。
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