我國注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制研究

【摘要】隨著(zhù)上市公司一系列財務(wù)丑聞的爆發(fā)，我國注冊會(huì )計師審計質(zhì)量已成為社會(huì )各界關(guān)注的焦點(diǎn)。注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制是提升我國注冊會(huì )計師審計質(zhì)量的重要途徑。本文從注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制的特征、意義和方法三個(gè)方面進(jìn)行了研究。 　　根據我國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )2007年1月27日發(fā)布的數據顯示，截至2006年底，我國共有會(huì )計師事務(wù)所五千八百多家，注冊會(huì )計師近七萬(wàn)一千六百人。但跟國際知名的會(huì )計師事務(wù)所相比，我國會(huì )計師事務(wù)所的實(shí)力還遠遠不夠。例如四大國有商業(yè)銀行，每個(gè)銀行的國內分支機構就有幾千家。按照目前我國事務(wù)所的規模和力量，沒(méi)有哪一家能夠獨立承擔其中一家銀行的審計業(yè)務(wù)。因此，我國事務(wù)所如果不抓緊做大做強，就不能滿(mǎn)足經(jīng)濟發(fā)展的需要，同時(shí)也會(huì )喪失參與國際競爭的主動(dòng)權，錯失行業(yè)發(fā)展的機遇期。做大做強是一個(gè)不斷探索和實(shí)踐、積累和總結、借鑒和提升的過(guò)程，是一個(gè)創(chuàng )建和樹(shù)立品牌的過(guò)程。而保證審計質(zhì)量對樹(shù)立品牌具有特殊的意義。古今中外，百年老店無(wú)一不是經(jīng)過(guò)漫長(cháng)的時(shí)間檢驗和市場(chǎng)考驗形成的。但有些事務(wù)所自律水平和執業(yè)質(zhì)量之差，令人擔憂(yōu)。全面審計質(zhì)量控制是提升我國注冊會(huì )計師審計質(zhì)量的有效方法�！�　一、注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制的定義及特征　　注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制，是指審計機關(guān)采用科學(xué)的組織手段和技術(shù)方法，根據一定的要求或規定的標準，對審計項目的立項、實(shí)施、結果、報告等進(jìn)行組織、指導、監督和檢查的活動(dòng)，是審計機關(guān)和審計人員對自身活動(dòng)進(jìn)行控制的自律行為，借以提高審計工作水平以及審計工作的效益和效率。注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制是保證注冊會(huì )計師審計質(zhì)量的重要途徑。通過(guò)全面審計質(zhì)量控制，可以降低風(fēng)險，促進(jìn)審計自身不斷完善發(fā)展，使審計工作適應社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的需要。它包括實(shí)現審計質(zhì)量目標的組織結構及物質(zhì)手段、各機構的職責、工作標準和程序等�！　∪�面審計質(zhì)量控制具有以下特點(diǎn)：　�。ㄒ唬┫到y性　　系統是指由若干相互聯(lián)系、相互作用的部分組成，在一定環(huán)境中具有特定功能的有機整體。就其本質(zhì)來(lái)說(shuō)，系統是“過(guò)程的復合體”。由于全面審計質(zhì)量控制是對審計工作各個(gè)方面、各個(gè)要素和審計工作全過(guò)程的控制，因而全面審計質(zhì)量控制具有較強的系統性。系統內的要素相互依存、相互影響，只要某一關(guān)鍵因素出了問(wèn)題，就會(huì )破壞審計質(zhì)量，其他因素再好也無(wú)濟于事。從橫向來(lái)說(shuō)，系統性表現在審計工作的各個(gè)方面；從縱向來(lái)說(shuō)，系統性表現在審計質(zhì)量貫穿審計作業(yè)過(guò)程的始終�！　。ǘ�）多樣性　　不同的審計類(lèi)別之間審計質(zhì)量要求的標準不同。因此不同審計類(lèi)別的全面審計質(zhì)量控制方法、手段也不同，具有多樣性的特點(diǎn)�！　。ㄈ�）有效性　　全面審計質(zhì)量控制的有效性主要表現在兩方面：一是通過(guò)審計質(zhì)量管理，既對提高審計工作質(zhì)量有直接效果，又能進(jìn)一步促進(jìn)審計工作發(fā)揮更大的社會(huì )效果；二是通過(guò)質(zhì)量控制，既對某一環(huán)節、某一項目的審計質(zhì)量產(chǎn)生效果，同時(shí)也對整個(gè)審計工作產(chǎn)生積極的影響�！　。ㄋ模┎淮_定性　　由于審計業(yè)務(wù)的復雜性導致不同人對某一具體審計業(yè)務(wù)質(zhì)量高低的判斷能力大相徑庭。造成差異的原因是多方面的。例如，對《獨立審計準則》的理解不同，對審計工作的要求不同，就可能對審計質(zhì)量產(chǎn)生不同的評判。即使是嚴格遵守《獨立審計準則》的審計服務(wù)，相對于不同的客戶(hù)，其滿(mǎn)意程度也可能不同�！　。ㄎ澹┫拗菩浴　∈艹杀拘б嬖瓌t的影響，審計質(zhì)量在一定程度上往往受制于成本預算。某些有利于提高審計質(zhì)量的審計程序經(jīng)常由于審計成本的制約而不得不放棄執行�？梢赃@樣說(shuō)，令人滿(mǎn)意的審計質(zhì)量是在一定成本水平下的效益最大化。全面審計質(zhì)量控制是審計全面質(zhì)量管理的核心和落腳點(diǎn)，它是控制論、系統工程論的理論與方法在審計質(zhì)量管理中的具體應用，是實(shí)現審計管理的要求。它的建立必將對審計質(zhì)量產(chǎn)生深遠的影響�！�　二、注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制的意義　�。ㄒ唬�審計控制是實(shí)現審計質(zhì)量目標的主要手段　　全面審計質(zhì)量控制體系是根據提高審計質(zhì)量這一目標建立起來(lái)的。整個(gè)體系都圍繞這個(gè)目標，把各有關(guān)部門(mén)、各級的審計質(zhì)量管理工作統一起來(lái)，有效地發(fā)揮各方面力量，按預定的期限和規定的進(jìn)度，實(shí)施改善審計質(zhì)量的各項目標和技術(shù)組織措施。因此，要使全面審計質(zhì)量控制體系協(xié)調而有效地運作起來(lái)，必須要有明確的審計質(zhì)量目標。同樣，如果沒(méi)有全面審計質(zhì)量控制體系的建立，就難以實(shí)現審計質(zhì)量目標�！　。ǘ�）全面審計質(zhì)量控制是加強審計質(zhì)量管理的客觀(guān)要求　　全面審計質(zhì)量控制的作用在于能夠從組織上、制度上、思想上、人員素質(zhì)上保證審計質(zhì)量。通過(guò)建立全面審計質(zhì)量控制可以使審計質(zhì)量管理活動(dòng)達到上下聯(lián)接，橫向協(xié)調，不但可以較快發(fā)現審計質(zhì)量問(wèn)題，而且可以得到綜合治理。因此，建立全面審計質(zhì)量控制是加強審計質(zhì)量管理的客觀(guān)要求�！　。ㄈ�）全面審計質(zhì)量控制是實(shí)現審計工作法制化、制度化、規范化的必然要求　　隨著(zhù)改革的深化、經(jīng)濟的發(fā)展，審計工作領(lǐng)域不斷擴大，業(yè)務(wù)更趨復雜，任務(wù)越來(lái)越重。審計工作要逐步實(shí)現法制化、制度化、規范化。這也是全面審計質(zhì)量控制的重要前提。而要實(shí)現“三化”就必須建立一個(gè)與其要求緊密聯(lián)系的完整的全面審計質(zhì)量控制體系，這是審計形勢發(fā)展的需要�！　。ㄋ模┤�面審計質(zhì)量控制是審計業(yè)發(fā)展的必然趨勢　　審計全面質(zhì)量管理是全員參與、全方位的綜合質(zhì)量管理活動(dòng)。推行審計全面質(zhì)量管理，有一個(gè)由淺入深、從局部到全部的發(fā)展過(guò)程。而要在整體審計質(zhì)量上見(jiàn)效果，只有在“質(zhì)量第一”原則的指導下，把環(huán)節間或部門(mén)間的行動(dòng)協(xié)調起來(lái)，統一納入全面審計質(zhì)量控制體系，才能使審計全面質(zhì)量管理工作制度化、標準化、程序化，有效地保證審計質(zhì)量。因此，建立全面審計質(zhì)量控制體系，是推行審計全面質(zhì)量管理的必然趨勢�！　�三、注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制的方法　　注冊會(huì )計師全面審計質(zhì)量控制的前提是審計準則和審計質(zhì)量控制準則。審計準則是每個(gè)注冊會(huì )計師審計時(shí)應遵循的技術(shù)標準，是針對每個(gè)審計項目而制定的；而審計質(zhì)量控制準則，則是每個(gè)會(huì )計師事務(wù)所應遵循的管理標準，是針對整個(gè)審計實(shí)務(wù)的控制而制定的。注冊會(huì )計師審計質(zhì)量的控制內容包括對會(huì )計師事務(wù)所的全面質(zhì)量控制、對注冊會(huì )計師人員的質(zhì)量控制及對單個(gè)審計項目的質(zhì)量控制�！　。ㄒ唬�對會(huì )計師事務(wù)所的質(zhì)量控制　　所謂“全面審計質(zhì)量控制準則”是為了確保會(huì )計師事務(wù)所的審計工作符合審計職業(yè)準則和工作規范的要求而建立的制度、方針（政策）和程序的總稱(chēng)。但是，會(huì )計師事務(wù)所是否嚴格遵守全面審計質(zhì)量控制準則，不得而知。2004年3月4日，中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )發(fā)布了《會(huì )計師事務(wù)所執業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》，在注冊會(huì )計師行業(yè)全面建立執業(yè)質(zhì)量檢查制度。至此，基本形成了包括業(yè)務(wù)報備制度、談話(huà)提醒制度、誠信檔案制度、自律懲戒制度、執業(yè)質(zhì)量檢查制度在內的行業(yè)自律監管體系。 　　協(xié)會(huì )組織開(kāi)展的執業(yè)質(zhì)量檢查不同于專(zhuān)案的調查，是一種常規性、經(jīng)常性的檢查。根據制度要求，注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )應每年抽查20%左右的事務(wù)所，每五年對所有的事務(wù)所檢查一遍。檢查的內容，主要包括獨立審計準則、職業(yè)道德規范和內部質(zhì)量控制準則等執業(yè)規范的執行情況。對于檢查中發(fā)現的應予懲戒的問(wèn)題和拒不改進(jìn)的，協(xié)會(huì )將根據情節輕重給予談話(huà)提醒、書(shū)面批評、業(yè)內通報批評、社會(huì )公開(kāi)譴責及取消會(huì )員資格等不同方式的處理�！　。ǘ�）對注冊會(huì )計師人員的質(zhì)量控制　　注冊會(huì )計師的審計工作是一項專(zhuān)業(yè)性、知識性很強的工作，擔負的責任十分重大，它要求注冊會(huì )計師具有一定專(zhuān)業(yè)和業(yè)務(wù)工作能力，并應遵守行業(yè)職業(yè)道德，雖然審計工作是客觀(guān)的，但是要由參審人員通過(guò)主觀(guān)努力來(lái)完成，所以對人員素質(zhì)的控制，就成為全面審計質(zhì)量控制的重要內容。李金華審計長(cháng)講的好，“人、法、技”是提高審計質(zhì)量的關(guān)鍵，而“人”是關(guān)鍵中的關(guān)鍵。只有加強注冊會(huì )計師素質(zhì)的控制，才能更好地進(jìn)行注冊會(huì )計師行為的控制，保證實(shí)現全面審計質(zhì)量控制的最終目標。加強注冊會(huì )計師素質(zhì)控制，應從以下幾個(gè)方面著(zhù)手進(jìn)行：樹(shù)立良好的職業(yè)道德規范，使注冊會(huì )計師在審計中真正做到獨立、客觀(guān)、公正；嚴格控制注冊會(huì )計師的聘用和選拔；建立健全等級制度；加強注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)培訓和后續教育，確保注冊會(huì )計師隨時(shí)掌握不斷更新的審計業(yè)務(wù)知識和相關(guān)常識，增強審計技能；建立咨詢(xún)機構和資料庫�！　。ㄈ�）對單個(gè)審計項目的質(zhì)量控制　　會(huì )計師事務(wù)所在執行各個(gè)委托項目的審計時(shí)，也應進(jìn)行嚴格的質(zhì)量控制，按照發(fā)生控制的時(shí)間，分為全面審計質(zhì)量控制的事前控制、事中控制和事后控制三部分�！　�1.審計前的質(zhì)量控制　　在審計業(yè)務(wù)的前期做好各項質(zhì)量控制，不僅能從開(kāi)始確保審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，還能節約具體審計過(guò)程的時(shí)間和成本，提高事務(wù)所的收益�！　〖訌妼徲嬊百|(zhì)量控制的主要措施包括：首先，深入了解客戶(hù)的情況，謹慎承接審計業(yè)務(wù)，抓準切入點(diǎn)，防止客戶(hù)風(fēng)險轉移，這是搞好執業(yè)質(zhì)量控制的前提；其次，加強會(huì )計師事務(wù)所自身的內部管理，會(huì )計師事務(wù)所是一種智力密集型的“人才”組織，擁有一批有專(zhuān)業(yè)知識和職業(yè)道德的注冊會(huì )計師，對保證審計質(zhì)量起著(zhù)關(guān)鍵作用；最后，建立健全各項規章制度，包括業(yè)務(wù)承接規定、審計人員工作委派制度、簽訂業(yè)務(wù)約定書(shū)須知、審計計劃編制規定等�！　�2.審計中的質(zhì)量控制　　審計中的質(zhì)量控制是整個(gè)審計過(guò)程質(zhì)量保證的核心。會(huì )計師事務(wù)所加強對審計中的質(zhì)量控制，對保證審計質(zhì)量，降低審計總體風(fēng)險具有重要作用�！　〉谝�，應規范外勤審計工作程序。在具體審計業(yè)務(wù)實(shí)施階段，要按審計外勤工作的管理制度規定，嚴格外勤審計工作程序，明確項目負責人和各級審計人員的工作職責，明確項目負責人對審計項目的工作質(zhì)量負全部責任，規范審計工作底稿的編制，保證上下之間信息渠道的暢通，避免外勤工作的失控�！　〉诙�，要根據審計風(fēng)險制定有效的審計方法�，F代審計已由制度基礎審計發(fā)展為風(fēng)險基礎審計。審計人員在選擇了最小風(fēng)險方案并予以實(shí)施后，還應跟蹤審計業(yè)務(wù)過(guò)程，進(jìn)行審計風(fēng)險分析，以便發(fā)現審計計劃的不足和新的潛在風(fēng)險，從而及時(shí)采取補救措施�！　〉谌�，必須嚴格執行三級復核程序。各級都應具體明確復核內容和承擔責任，層層把關(guān)，級級負責，嚴格執行三級復核程序，確保每一個(gè)審計項目的每一個(gè)環(huán)節自始至終都符合獨立審計準則的要求�！　〉谒�，抓好著(zhù)力點(diǎn)，完善督導機構，加強督導力度。加強和設立督導機構，強化督導力量，把職業(yè)道德素質(zhì)好、業(yè)務(wù)精、能力強的人員充實(shí)到督導崗位上，為督導人員提供工作便利。及時(shí)研究、解決工作中出現的新情況、新問(wèn)題。主任會(huì )計師必須對執業(yè)質(zhì)量控制負總責，總結經(jīng)驗教訓，掌握規律，提高水平，不能抓而不緊，更不能放任自流�！　〉谖�，要建立審計報告的簽發(fā)制度，對報告的起草、簽發(fā)、打印、簽章及分發(fā)使用做出具體規定。保證審計報告按規定的程序、格式對外出具，避免出現紕漏。完善主管會(huì )計師簽字制度，增強主任會(huì )計師的風(fēng)險責任意識，完善事務(wù)所質(zhì)量控制機制�！　�3.審計后的質(zhì)量控制　　及時(shí)總結審計工作，每個(gè)審計項目結束，項目經(jīng)理都應對本次審計工作進(jìn)行總結，簡(jiǎn)要闡述本次審計工作中發(fā)現的重大疑難問(wèn)題和采取的相應措施，指明今后類(lèi)似審計工作中應注意的事項。除對不同審計項目進(jìn)行總結外，會(huì )計師事務(wù)所還應對不同行業(yè)、系統的審計工作進(jìn)行總結。審計總結是會(huì )計師事務(wù)所的寶貴財富，對今后的工作有極強的借鑒和指導意義，有利于提高審計工作質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。會(huì )計師事務(wù)所可利用每年的業(yè)務(wù)學(xué)習階段，對當年的業(yè)務(wù)進(jìn)行一次全面的總結。

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