審計獨立性與會(huì )計信息質(zhì)量

根據準則制定權的合約安排，通用會(huì )計準則執行和剩余會(huì )計準則制定權行使的監視是由獨立、客觀(guān)、公正的注冊會(huì )計師來(lái)進(jìn)行。這一制度安排產(chǎn)生了對注冊會(huì )計師職業(yè)服務(wù)的需求，引發(fā)了一批會(huì )計師脫離會(huì )計領(lǐng)域，以超然獨立的身份、態(tài)度來(lái)提供這種服務(wù)，形成注冊會(huì )計師職業(yè)。注冊會(huì )計師是會(huì )計準則制定權合約這一制度安排是否有效的主體保證氣力，其發(fā)揮作用的關(guān)鍵是其獨立性�！　�一、審計獨立性界說(shuō)　　本文所言之獨立性是企業(yè)會(huì )計準則制定權合約框架下的注冊會(huì )計師之獨立�！白�冊會(huì )計師必須擁有獨立性，實(shí)際上有兩種，即實(shí)質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性”。（Thomas G.Higgins，1962）前者指，注冊會(huì )計師在行使對通用會(huì )計準則執行及剩余會(huì )計準則制定的監視權時(shí)必須與被監企業(yè)沒(méi)有任何特殊的利益關(guān)系，后者則要求注冊會(huì )計師在執行監視的過(guò)程中始終保持一種超然獨立的精神狀態(tài)和自信心，客觀(guān)、公正地發(fā)表審計意見(jiàn)�！　⌒问缴系莫毩⑿院蛯�(shí)質(zhì)上的獨立性是一個(gè)的兩個(gè)方面，前者是手段，后者是目的。形式上的獨立既難以界定、也無(wú)法窮盡，更不輕易穩定，但作為獨立性的手段至少有兩點(diǎn)作用是不容忽視的：其一是它給人以（獨立的）證據，以信心；其二是形式可以限制或延緩實(shí)質(zhì)性獨立事件的發(fā)生�！凹偃鐚徲嬄殕T給人的印象是缺乏獨立性，就不利于其作用的發(fā)揮。因此，審計職員不僅有責任保持實(shí)質(zhì)上的獨立性，也要避免缺乏形式上的獨立性”。（Garman G.Blough，1960）有關(guān)準則也規定：注冊會(huì )計師在執業(yè)中，承擔報告任務(wù)時(shí)，應在實(shí)質(zhì)和形式兩方面均獨立（IFA，1992）；公然執業(yè)的會(huì )員在提供審計和其他鑒證服務(wù)時(shí)，在實(shí)質(zhì)和形式上均應獨立（AICPA，1992）�！�　二、審計獨立性與會(huì )計信息質(zhì)量　　注冊會(huì )計師審計獨立性對會(huì )計信息質(zhì)量的影響是通過(guò)對審計質(zhì)量的影響而發(fā)生作用的。在其他條件一定的情況下，注冊會(huì )計師審計獨立性越強，審計質(zhì)量越高，而高質(zhì)量的審計又是防止虛假會(huì )計信息極為重要的外部手段。具體可從以下兩方面來(lái)說(shuō)明：　�。ㄒ唬�從委托代理關(guān)系　　由于委托人和代理人之間的信息不對稱(chēng)，委托人是通過(guò)會(huì )計這一制度安排來(lái)了解受托責任的履行情況，以便進(jìn)行決策。由于現實(shí)中會(huì )計系統是在受托者的控制下運行的，難以客觀(guān)、公正，有時(shí)可能還會(huì )提供虛假會(huì )計信息欺騙委托人�；�于此，委托人便有了對注冊會(huì )計師的需求，注冊會(huì )計師職業(yè)產(chǎn)生的目的就是要恢復會(huì )計系統應有的客觀(guān)、公正性，而這個(gè)客觀(guān)公正的基礎就是獨立性�！　￡P(guān)于委托者，受托人以及注冊會(huì )計師三者的關(guān)系，李若山教授（2003）形象地稱(chēng)之為“動(dòng)態(tài)的三角戀愛(ài)”，指出：“在兩權分離的現代企業(yè)中，如何穩定所有者與經(jīng)營(yíng)者的關(guān)系，不因時(shí)空的分離而造成雙方關(guān)系的破壞，這是一個(gè)非常重要的題目。于是，有人就想起幾何學(xué)中的三角形原理，在所有者經(jīng)營(yíng)者之間，再加上一個(gè)注冊會(huì )計師，使其形成三角形的受托責任關(guān)系，即由注冊會(huì )計師作為中介，對經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行檢查，以保護所有者權益。因此，人們覺(jué)得，審計制度一旦形成，這種不穩定的二者關(guān)系便得到妥善解決，審計也就作為一門(mén)行業(yè)，得以生存�！薄��。ǘ�）從會(huì )計準則制定權合約安排來(lái)看　　現代企業(yè)會(huì )計準則制定權合約安排是一個(gè)系統，它包括三個(gè)子系統：會(huì )計信息的規范系統；會(huì )計信息的生產(chǎn)系統；會(huì )計信息的質(zhì)量檢驗（監視）系統。其中會(huì )計信息質(zhì)量檢驗系統的運行主體是注冊會(huì )計師；注冊會(huì )計師的工作質(zhì)量終極決定會(huì )計規則制定權合約安排系統向輸出的會(huì )計信息質(zhì)量�！白�冊會(huì )計師報告違約行為的概率（以發(fā)生違約行為條件）取決于：①注冊會(huì )計師發(fā)現某一特定違約行為的概率；②注冊會(huì )計師對已經(jīng)發(fā)現的違約行為進(jìn)行報告或表露的概率。第一個(gè)概率（發(fā)現）取決于注冊會(huì )計師的職業(yè)能力和在審計方面投進(jìn)的人力和物力。第二個(gè)概率（報告違約行為）取決于注冊會(huì )計師相對于客戶(hù)的獨立性（瓦茨和齊默爾曼，1999）”�？梢�(jiàn)，注冊會(huì )計師審計獨立性是審計質(zhì)量的兩大主要影響因素之一�！�　三、加強注冊會(huì )計師的獨立性　　加強注冊會(huì )計師審計的獨立性，一方面要加強注冊會(huì )計師行業(yè)的誠信建設，另一方面要加大違反注冊會(huì )計師審計獨立性的懲處力度。從我國的情況來(lái)看，主要應抓好這樣兩個(gè)題目：　　（一）強化注冊會(huì )計師民事責任的制度約束　　法律責任對注冊會(huì )計師的約束包括三種情況：行政責任、刑事責任和民事責任，行政責任和刑事責任主要體現“懲罰”，民事責任則主要體現“補償”；通過(guò)對違規行為的懲罰，受益的是社會(huì )、是大眾，而“補償”的受益人則是實(shí)實(shí)在在受害者。在我國審計失敗的大多事件被處的是行政責任和刑事責任，而鮮有處以民事責任的。據統計，從1998年1月1日至2002年6月30日4年半的時(shí)間里，全國受到行政處罰的注冊會(huì )計師有687人次，會(huì )計師事務(wù)所有1073家次；承擔民事責任的注冊會(huì )計師只有1人，賠償金額1萬(wàn)元，承擔民事責任的會(huì )計師事務(wù)所28家，賠償金額864萬(wàn)元。這種現狀直接弱化了法律責任對注冊會(huì )計師獨立審計行為的約束，也挫傷了投資者對獨立注冊會(huì )計師的信心。因此，對注冊會(huì )計師違規必須逐步走向“三種法律責任”并舉的健康局面，對注冊會(huì )計師的違規行為使投資者、債權人蒙受損失的，切實(shí)追究民事責任�！　】浯笞�冊會(huì )計師民事責任的約束是由其功能所決定的。根據賀花（2003）的整理，Claire Kamn Latham和Mark Linville（1998）借用Simpson（1988）對法律體系的功能劃分，將各種中所述的注冊會(huì )計師民事責任體系的功能回納為這樣五種：①解決沖突（resolution of conflict）；②溝通期看（communica. tiotl 0f expectations）；③彌補損失（damage recovery），注冊會(huì )計師為自己不符合職業(yè)標準的行為承擔責任，既保護了有關(guān)利益人的權利，也可抑制注冊會(huì )計師不當行為的發(fā)生；④威懾（deterrence），Shavell （1987）提出最佳威懾的實(shí)現條件是，注冊會(huì )計師和報表使用者的關(guān)注本錢(qián)（用于限制風(fēng)險或減少損失）與報表使用者的事故本錢(qián)（發(fā)生的損失）之和最低，不滿(mǎn)足這一條件則會(huì )發(fā)生威懾過(guò)度或威懾不足，導致社會(huì )總本錢(qián)的增加；⑤抑制（restraint）�！　∽�冊師民事責任在我國沒(méi)有發(fā)揮應有的約束作用，既有本身的原因，也有執行過(guò)程的因素。首先，從法律本身來(lái)看，《民法通則》、《注冊會(huì )計師法》以及《證券法》等有關(guān)法規均對注冊會(huì )計師“給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的”違法行為應當承擔民事賠償責任做出了原則性的規定，但是其操縱性極差�！爸两�，我國在證券市場(chǎng)違法行為的民事責任方面還沒(méi)有一套可據以提起訴訟的操縱規范，民事訴訟主體資格、民事責任法律要件、回責原則、舉證責任分配、損失賠償限額、損失賠償責任分擔等法律規則還處于爭論之中（李若山、周勤業(yè)、方軍雄，2003）�！睆膱绦羞^(guò)程來(lái)看，部分地是源自我國奉行的政策與法律并重的審判原則。法不責眾，保持穩定，使得司法機構不得不有所顧忌�！　「鶕�以上，的解決必須從兩方面人手：一方面是要建立、健全相關(guān)的法規；另一方面要使既定的法規要切實(shí)執行。在這方面，很多專(zhuān)家的觀(guān)點(diǎn)值得考慮。如，李若山教授指出，在設計民事法律懲罰機制的時(shí)候，要留意注冊會(huì )計師不當行為被發(fā)現的概率、發(fā)現之后被處罰的概率以及處罰力度的協(xié)調。魏明海教授也出招以為，對審計不實(shí)行為的損害賠償實(shí)行過(guò)錯推定責任原則，將證實(shí)自己是清白的舉證責任顛倒給被告注冊會(huì )計師。法學(xué)家王利明教授也指出，應區分是否有故意或重大過(guò)失，若出于故意，且與上市公司構成共同侵權，則應承擔連帶賠償責任，若非故意，應當承擔補充責任�！��。ǘ�）應逐漸取消有限責任的事務(wù)所組織形式　　《注冊會(huì )計法》規定會(huì )計師事務(wù)所的組織形式有合伙會(huì )計師事務(wù)所和有限責任會(huì )計師事務(wù)所兩種。由于有限責任會(huì )計師事務(wù)所這種組織形式風(fēng)險低，且責任“有限”，它被業(yè)內人士廣為接受。但實(shí)事證實(shí)，這一組織形式不利于注冊會(huì )計師審計獨立性的維護，不利于審計質(zhì)量的進(jìn)步�！皬奈覈�注冊會(huì )計師行業(yè)的長(cháng)遠來(lái)看，應逐步取消會(huì )計師事務(wù)所有限責任的組織形式（云南省財政廳課題組，2003）�！薄　�，我國有限責任會(huì )計師事務(wù)所的最低注冊資本是30萬(wàn)元；從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì )計師事務(wù)所的注冊資本、風(fēng)險基金及事業(yè)發(fā)展基金也只需不低于200萬(wàn)元。陳信元等（2003）指出：“與大多數國際會(huì )計師事務(wù)所以其合伙人的個(gè)人財富對投資者由于注冊會(huì )計師過(guò)錯導致的損失承擔無(wú)窮責任不同，深圳會(huì )計師事務(wù)所選擇了一種寬松的有限責任形式。這意味著(zhù)會(huì )計師事務(wù)所的合伙人所承擔的最大損失不超過(guò)200萬(wàn)元，只相當于中天勤6000萬(wàn)元審計收進(jìn)的一小部分，而且遠遠小于銀廣廈投資者因虛假信息遭受的損失�！备呱鐣�(huì )價(jià)值、高風(fēng)險是注冊會(huì )計師的行業(yè)特性，而低風(fēng)險、“責任有限”的有限責任制組織形式極易誘發(fā)注冊會(huì )計師激進(jìn)的貿易動(dòng)機和行為，有時(shí)甚至會(huì )為個(gè)人利益而置公眾利益而不顧�！　�從進(jìn)步注冊會(huì )計審計獨立性的角度來(lái)看，合伙制事務(wù)所的組織形式是較為理想的選擇。誠如前述，合伙制這種組織形式對注冊會(huì )計師審計獨立性的積極就體現在“無(wú)窮”和“合伙”這兩個(gè)方面：“無(wú)窮”意味著(zhù)注冊會(huì )計師承擔無(wú)窮責任，與以有限責任成立的事務(wù)所相比，可用來(lái)約束注冊會(huì )計師行為的資源增加了，從而也就增加了對注冊會(huì )計師獨立性的評分：“合伙”則利于相互促進(jìn)、相互監視，這種相互作用增強了職業(yè)能力，也增強了某一個(gè)注冊會(huì )計師抵制治理層壓力的能力�！　�主要　　黃世忠、陳建明。2002.美國財務(wù)舞弊癥結探究。會(huì )計。10　　謝德仁。2001.剩余索取權：分享安排與剩余計量。上海三聯(lián)書(shū)店�！　�吳水澎。2000.會(huì )計研究。中國財政出版社�！　�American Institute of Certified Pubeic Accountants，1995，Improving Business Reporting：A Customer Focus John L.　Carey，1956，Professional Ethics of Certified Public Accountant， American Institute 0f Accountants

【審計獨立性與會(huì )計信息質(zhì)量】相關(guān)文章：

淺談內部審計的獨立性12-10

內部審計獨立性論文11-29

非審計服務(wù)對審計獨立性影響分析12-08

從審計的外部性看審計獨立性的進(jìn)步03-23

簡(jiǎn)析非審計服務(wù)對審計獨立性的影響03-23

審計獨立性實(shí)質(zhì)到形式02-27

論現代內部審計的獨立性03-21

非審計服務(wù)對審計獨立性的影響及我國的理性選擇03-07

審計監管與審計質(zhì)量03-24