論現代內部審計的獨立性

摘要：本文主要對內部審計獨立性的內涵及其基本標志做出比較系統而深透的論述，并就確保內部審計獨立性的相關(guān)措施提出了作者個(gè)人的建議。 　　　　與“服務(wù)導向型”內部審計相適應，在重新修訂《國際內部審計師職業(yè)實(shí)務(wù)標準》的“獨立性與客觀(guān)性”條款中，要求內部審計活動(dòng)是獨立的，內部審計職員在執行工作時(shí)是客觀(guān)的。該新標準給內部審計下的新定義，反映出內部審計職員不再固執保持個(gè)人獨立性這一現實(shí)，而更為夸大的是組織上的獨立性、內部審計職員個(gè)人的客觀(guān)性。在這里，所謂“獨立性”，是指內部審計機構應具有充分的組織地位以使其完成審計職責；內部審計負責人向組織中的最高決策層負責并報告工作；內部審計職員可以自由地不受外部干涉地決定審計范圍、實(shí)施審計工作和交流審計結果。而所謂客觀(guān)性則是指內部審計職員應獨立于他們所審計的活動(dòng)之外，在執行審計中保持一種獨立的精神狀態(tài)，不把對所審計事項的判定從屬于他人的意愿。只有當他們能自由客觀(guān)地進(jìn)行審計工作時(shí)，內部審計職員才是獨立的，他們才有可能做出公正的、中庸之道的判定。這樣的判定對于正確的審計工作實(shí)施是必不可少的�！　【C上所述，可見(jiàn)傳統內部審計的獨立性與現代內部審計的獨立性?xún)烧咧�間的根本區別在于：（1）傳統內部審計的獨立性概念產(chǎn)生于“監視導向型”內部審計，而現代內部審計的獨立性概念則源于“服務(wù)導向型”內部審計；（2）傳統內部審計夸大內部審計機構及其員工個(gè)人的獨立性，而現代內部審計則是夸大內部審計機構組織上的獨立性和審計職員個(gè)人的客觀(guān)性。所以，對于現代內部審計來(lái)說(shuō)，“獨立性”這一概念被闡明為內部審計部分職能的一種屬性，它是建立內部審計職能的一個(gè)必不可少的條件，而“客觀(guān)性”則是內部審計職員個(gè)人的一種屬性，它表明內部審計職員個(gè)人應具有誠信、公正和勤奮的職業(yè)道德�！　￡P(guān)于內部審計獨立性的科學(xué)內涵，本文已做出比較系統而深透的論述。在這里，我們以為有必要指出，盡對的和純粹的獨立是不存在的。由于按照“人假設”，任何人包括法人和人都是經(jīng)濟人，他們都有自己的利益，也必然與其他組織和個(gè)人發(fā)生這樣或那樣的關(guān)系。事實(shí)上，內審機構與被審計單位都是由同一企業(yè)負責人領(lǐng)導，審計機構與被審計單位之間以及審計職員與被審計單位及其職員之間都會(huì )存在或多或少的各種不同形式的利害關(guān)系。顯然，在這種四周環(huán)境下，內部審計和機構及其職員很難具有超然獨立的地位。所以，所謂內部審計的“獨立性”，更貼切的表述是“內部審計的相對獨立性”。　　二、現代內部審計獨立性的基本標志　　現代內部審計的獨立性需要一定的標志，以表示其應具備的具體特征。凡是有利于現代內部審計能夠真正“獨立”、“客觀(guān)”地進(jìn)行確認和咨詢(xún)活動(dòng)的各種因素都可作為標志。依據現代內部審計獨立性的概念內容，我們以為其基本標志應是下述兩項：　�。ㄒ唬﹥葘彊C構具有獨立執行審計活動(dòng)的良好組織地位　　“具有獨立執行審計活動(dòng)的良好組織地位”這個(gè)標志表明內部審計的“獨立性”屬于組織上的獨立性。它是保障內審機構“獨立”履行其職責的首要條件，是具備開(kāi)展審計工作的條件。只有當內審機構具有獨立審計活動(dòng)的良好組織地位，它才能夠確保審計范圍的廣泛性、審計行為不受限制、審計意見(jiàn)或決定得到實(shí)施、審計建議得到適當采納�！　�國際內部審計師協(xié)會(huì )在《內部審計職業(yè)實(shí)務(wù)標準》的有關(guān)條款中，對內部審計機構的組織地位做了明確規定，回納起來(lái)其核心有三：　　第一，內部審計機構應置于組織內部的一個(gè)較高層次。內審機構的獨立性和權威性的強弱，主要取決于其隸屬關(guān)系和領(lǐng)導層次的高低。領(lǐng)導層次越高，獨立性和權威性越高；反之，則越弱�！　〉诙�，內部審計部分負責人應直接向組織內的最高決策層負責并報告工作，從而保證內部審計活動(dòng)的實(shí)施。最高層領(lǐng)導治理組織中的所有部分，他可以賦予審計職員權力，以審查本組織下屬及其它職能部分的經(jīng)營(yíng)治理活動(dòng)�！　〉谌�，內部審計活動(dòng)不受其他職能部分或個(gè)人的干擾。內部審計是企業(yè)制度的重要組成部分。對于上市公司來(lái)說(shuō)，它一方面代表投資者、經(jīng)營(yíng)者、決策者執行本公司的內控評價(jià)和咨詢(xún)服務(wù)職能；另一方面又代表本公司最高決策層對下屬其他職能部分執行內部審計監視職能。內部審計機構只有獨立于其他職能部分，其審計活動(dòng)不受到干擾，才能確保內部審計意見(jiàn)、結論和建議的公正、客觀(guān)、權威和有效，真正發(fā)揮公司最高決策層的顧問(wèn)和助手作用�！　。ǘ�）內部審計職員具有公正、無(wú)偏見(jiàn)的精神狀態(tài)　　“具有公正、無(wú)偏見(jiàn)的精神狀態(tài)”這個(gè)標志，一般被稱(chēng)為“客觀(guān)性”，它是內審職員在審計中應具有的一種獨立的精神狀態(tài)。其“客觀(guān)性”的具體表現，總括起來(lái)有下述兩個(gè)方面：　　一是內部審計職員應獨立于他們所審計的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及其決策過(guò)程之外，以確保審計職員在審計過(guò)程中保持客觀(guān)公正態(tài)度；同時(shí)還要求審計職員保持一種獨立的精神狀態(tài)，公正，無(wú)偏見(jiàn)地執行審計活動(dòng)和評價(jià)審計成果，不對審計事項的判定屈從于他人的意愿，人云亦云，隨聲附和，對審計結果決不作重大的質(zhì)量妥協(xié)�！　《�是審計職員必須老實(shí)、勤勉和盡責地履行其任務(wù)和職責�！　≌\信是市場(chǎng)的基石，也是內部審計機構及其職員安身立命之本。　　三、確保內部審計獨立性的相關(guān)措施　　1.為保障我國上市公司內部審計的獨立性，鑒戒西方國家內部審計制度的先進(jìn)經(jīng)驗，證監會(huì )、國家經(jīng)貿委聯(lián)合制訂并于2002年1月7日頒布了《上市公司治理準則》。該準則要求上市公司設立董事會(huì )審計委員會(huì )，以監視公司的內部審計制度及實(shí)在施，并負責內部審計與外部審計之間的溝通�！　∥鞣礁鲊�的上市公司一般是設立獨立審計委員會(huì )，即其成員是由不在本公司擔任除董事外的其他職務(wù)、并具有完全獨立意志、代表公司全體股東和公司整體利益的外部董事或非執行董事（稱(chēng)為獨立董事）組成。我國《上市公司準則》也要求在審計委員會(huì )成員中獨立董事應占多數并擔任召集人�！　≡趦炔繉徲嬰`屬于由獨立董事組成的審計委員會(huì )并獨立于治理當局的情況下，總經(jīng)理及公司的全部治理經(jīng)營(yíng)活動(dòng)均需接受審計。而內部審計部分負責人是直接向公司的最高執行機構———董事會(huì )下設的審計委員會(huì )負責并報告工作。顯然，這種組織機構模式能夠最大限度地體現內部審計機構組織上的獨立性和權威性，保障內審職能作用的發(fā)揮。它可以加強董事會(huì )對治理當局的監視和制約作用，維護公司整體利益，尤其是廣大中小股東的正當權益不受損害�！　∥覈�上市公司固然屬二元制公司治理模式，但是股權高度集中，控股股東大都為國有企業(yè)，“一股獨大”與“內部人控制”現象突出，普遍存在著(zhù)董事獨立性差、監事監視不力的。我們以為，應鑒戒西方國家內部審計的先進(jìn)治理經(jīng)驗，并結合當前我國上市公司治理機制的實(shí)際情況，在引進(jìn)審計委員會(huì )制度的新情勢下，內審機構以隸屬于董事會(huì )審計委員會(huì )與總經(jīng)理雙重領(lǐng)導的這種模式較為、有效，即在行政治理系統設置專(zhuān)職審計機構，作為公司的一個(gè)職能部分，在總經(jīng)理直接領(lǐng)導下開(kāi)展日常的審計監視、評價(jià)和服務(wù)工作，而作為審計業(yè)務(wù)，則接受董事會(huì )審計委員會(huì )的授權和指導，更好地服務(wù)于決策層的宏觀(guān)治理。董事會(huì )是公司的最高執行機構，而總經(jīng)理則是公司的最高行政治理領(lǐng)導者。顯然，這種雙向負責，雙軌報告工作，保持雙重關(guān)系的組織機構模式更能增強內審機構組織上的獨立性和權威性，更有利于審計職能作用的發(fā)揮、改善公司內部監控效果，更好地實(shí)現內部審計“增加組織的價(jià)值和改善組織的運營(yíng)”功能之目標�！　�2.為使審計職員保持審計中的客觀(guān)性，必須切實(shí)加強內部審計部分的職業(yè)道德建設和廉政建設，確保廣大的內部審計職員都遵守以誠信為基礎的職業(yè)道德規范，恪守獨立、客觀(guān)、公正的原則，不屈從和迎合任何壓力與不公道要求，不以職務(wù)之便謀取一己私利，不提供虛假審計信息。與此同時(shí)，內部審計職員在開(kāi)展工作時(shí)必須勤奮，努力進(jìn)步其服務(wù)的熟練性、效率和質(zhì)量。要知道，懶惰可能增加錯誤、疏忽和誤解，這些都將使審計職員的可信性及其對組織的價(jià)值陷進(jìn)險境�！　∥覈鴥炔繉徲嬍聵I(yè)起步較晚，就審計隊伍的現狀來(lái)看，普遍存在著(zhù)職員數目較少、素質(zhì)較低的現象，這遠遠不能適應市場(chǎng)經(jīng)濟體制和現代企業(yè)制度的要求。對此，我們應當清醒地熟悉到，為了促進(jìn)我國內部審計事業(yè)的，必須進(jìn)一步加強內部審計隊伍建設，進(jìn)步內部審計職員的綜合素質(zhì)。內部審計職員應不斷進(jìn)步自己在知識、技能、應有的職業(yè)道德等方面的素質(zhì)，達到國際注冊?xún)炔繉徲媴f(xié)會(huì )對內部審計職員的從業(yè)資格的標準。

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