內部控制審計評價(jià)初探

摘要:本文從分析內部審計的發(fā)展及內部控制、內部控制評審的定義和相互關(guān)系入手，對企業(yè)內部控制評審的內容、方法、評價(jià)標準等進(jìn)行了初步探討。
　　關(guān)鍵詞：企業(yè);內部審計;內部控制;評審
　　
　　近年來(lái)，國內相關(guān)機構和企事業(yè)單位順應企業(yè)管理的內在需要，逐步引入了內部控制及內部控制評審的理論，并組織開(kāi)展了一系列理論研究和實(shí)務(wù)探索，取得了一定成果。本文以此為出發(fā)點(diǎn)從內部審計的角度對企業(yè)內部控制評審的內容、方法、評價(jià)標準等進(jìn)行初步探討。
　　
　　一、內部控制、內部控制評審的定義
　　
　　1.內部控制的定義
　　內部控制一詞，最早出現在1936年美國會(huì )計師協(xié)會(huì )發(fā)布的《注冊會(huì )計師對財務(wù)報表的審查》文告中。隨著(zhù)內部控制理論以及認識的不斷發(fā)展，內部控制理論由最初的“內部牽制理論”，發(fā)展為“內部會(huì )計控制與內部管理控制”。
　　1992年，美國反欺詐性財務(wù)報告委員會(huì )的主辦機構委員會(huì )（COSO委員會(huì )）發(fā)布了《內部控制—整體框架》報告，即著(zhù)名的COSO報告，報告對內部控制的定義為“內部控制是由企業(yè)董事會(huì )、經(jīng)理當局以及其他員工為達到財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、相關(guān)法律法規的遵循等三個(gè)目標而提供合理保證的過(guò)程”。COSO報告同時(shí)認為內部控制包括內部控制環(huán)境、風(fēng)險識別與評估、內部控制活動(dòng)、監督評價(jià)與糾正、信息交流與反饋等五個(gè)相互聯(lián)系的要素，這五大要素服務(wù)于上述三大目標。這是目前比較成熟的內部控制理論，受到各國理論界和實(shí)務(wù)界的廣泛關(guān)注和普遍認可。
　　2.內部控制評審的定義
　　COSO報告認為，在內部控制系統中，所有部門(mén)、崗位都在其中充當著(zhù)角色，內部審計也是如此。內部審計既是企業(yè)內部控制的重要組成部分，又是監督與評價(jià)內部控制的主要部門(mén)和主要手段。2002年以來(lái)，國際內部審計重新介入內部控制這一領(lǐng)域，在原先以?xún)葘彶块T(mén)實(shí)施內部控制評價(jià)的基礎上，加強了與業(yè)務(wù)管理部門(mén)自我評估的結合，注重相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)技術(shù)人員的參與，要求內部審計人員與業(yè)務(wù)管理人員、專(zhuān)家合作評價(jià)內控的健全性、合理性和有效性。
　　從內部審計的角度看：內部控制評審是指由企業(yè)董事會(huì )下設的審計委員會(huì )組織開(kāi)展的，以?xún)炔繉徲嬋藛T為主，吸收相關(guān)專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員和專(zhuān)家參加的，對企業(yè)內部控制系統建設、實(shí)施情況進(jìn)行的調查、分析、評價(jià)等系統性活動(dòng)，主要測評企業(yè)內部控制系統是否健全、合理，以及執行是否有效。
　　
　　二、內部控制評審的內容
　　
　　企業(yè)內部控制系統的設計基本是圍繞內部控制環(huán)境、風(fēng)險識別與評估、內部控制活動(dòng)、監督評價(jià)與糾正、信息交流與反饋這五大要素進(jìn)行的，因此內部控制評審的內容就是評審內部控制系統五大要素的內容是否健全、合理以及執行是否有效。
　　1.內部控制環(huán)境評審
　　內部控制環(huán)境是內部控制的基礎，它是影響和制約其他控制要素發(fā)揮作用的重要因素。內部控制環(huán)境評審就是指對企業(yè)內部控制系統所依存的軟硬環(huán)境的各項因素運作狀況的健全性、合理性和有效性所進(jìn)行的評審。評審的內容主要有：公司治理組織架構的建立、規范運作和分權制衡；內部控制系統中董事會(huì )的建立和完善責任，監事會(huì )的監督責任，高級管理層的執行和完善責任；人力資源政策和程序、人力資源日常管理情況等。
　　2.風(fēng)險識別與評估評審
　　風(fēng)險識別與評估是指識別和分析那些妨礙企業(yè)實(shí)現經(jīng)營(yíng)管理目標的各項因素的活動(dòng)，它包括風(fēng)險識別和風(fēng)險分析評估兩部分。風(fēng)險識別與評估的評審是指對來(lái)自企業(yè)內外部對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、財務(wù)報告、經(jīng)營(yíng)管理目標有影響的各種風(fēng)險的識別與評估情況所進(jìn)行的評審。評審的內容是企業(yè)風(fēng)險識別與評估機制及其運行是否健全、合理、有效,主要包括在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中風(fēng)險的識別和評估是否充分、合理；企業(yè)識別和獲取適用法律法規要求的程序建立和執行的情況；與風(fēng)險識別和評估相對應的內部控制措施方案的內容及執行情況等。
　　3.內部控制活動(dòng)評審
　　內部控制活動(dòng)是指為了確保經(jīng)營(yíng)管理目標的實(shí)現，指導員工實(shí)施管理指令，管理和化解風(fēng)險而采取的政策和程序。內部控制活動(dòng)的評審是指對企業(yè)為進(jìn)行企業(yè)管理和化解風(fēng)險而采取的控制活動(dòng)情況所進(jìn)行的評審。評審的內容是企業(yè)內部控制活動(dòng)的健全性、合理性、有效性，主要包括企業(yè)所采取的控制措施和程序的健全、合理、有效程度；計算機系統環(huán)境下，為確保信息的完整、安全和可用性而采取措施的健全、合理和有效程度；應急預案的建立和執行、應急設備和設施的定期檢查情況等。
　　4.監督評價(jià)與糾正評審
　　監督評價(jià)與糾正是指由企業(yè)特定人員對一定時(shí)期的內部控制運行狀況進(jìn)行評估和實(shí)施糾正的情況, 可采取持續監督和個(gè)別評估分別進(jìn)行或兩者結合進(jìn)行的方式。監督評價(jià)與糾正的評審是指對企業(yè)內部控制監督評價(jià)與糾正機制及其運行情況是否健全、合理、有效所進(jìn)行的評審,主要包括內部控制績(jì)效監測程序建立和執行;內部控制系統監督評價(jià)書(shū)面程序的建立和執行；企業(yè)對內部控制進(jìn)行不斷完善的情況等內容。
　　5.信息交流與反饋評審
　　信息交流與反饋是指企業(yè)在其經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，按某種形式辨識、取得確切的信息，并進(jìn)行溝通，以便員工能夠履行其責任。信息交流與反饋的評審是指對企業(yè)辨識、取得、溝通合理信息的方式和過(guò)程的健全性、合理性、有效性所進(jìn)行的評審。主要包括企業(yè)信息交流和溝通程序的建立和執行；內部控制系統文件的建立和保持；形成記錄控制程序的建立和執行等內容。
　　
　　三、 內部控制評審方法
　　
　　內部控制評審方法主要包括評審的切入方法和評審的具體技術(shù)方法兩大方面。評審的切入方法是根據評審要求和為達到評審目的進(jìn)行組織和實(shí)施評審的工作形式和工作思路，是制定評審實(shí)施方案的前提；評審的具體技術(shù)方法則是在具體評審時(shí)根據被評審企業(yè)的實(shí)際情況，為達到評審目的和要求所采用的具體審計技術(shù)方法。
　　1.內部控制評審的切入方法
　　內部控制評審的切入方法基本可以歸納為要素法、流程法和制度法三類(lèi)。
　　(1)要素法。要素法是直接從評審內部控制的五大要素內容入手，運用內部控制評審的技術(shù)方法獲取評審證據，從而評價(jià)內部控制要素各項內容的健全性、合理性和有效性，進(jìn)而對企業(yè)內部控制做出綜合評價(jià)。其適用范圍主要是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式相對簡(jiǎn)單、業(yè)務(wù)流程比較單一、且已建立完整的內部控制系統的企業(yè)。
　　(2)流程法。流程法是建立在要素法的基礎上，從測試業(yè)務(wù)流程和具體業(yè)務(wù)入手，采用內部控制評審技術(shù)方法獲取評審證據，來(lái)評價(jià)內部控制各項要素內容的健全性、合理性和有效性的一種方法。其適用范圍是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程比較復雜，業(yè)務(wù)流程比較繁多，且已建立完整的內部控制系統的企業(yè)。
　　(3)制度法。制度法是指從被檢查企業(yè)內部控制制度入手，采用內部控制評審技術(shù)方法獲取評審證據，來(lái)評價(jià)企業(yè)內部控制的健全性、合理性和有效性。其適用范圍是尚未建立完整的內部控制系統的企業(yè)，或者是還停留在靠?jì)炔恳幷轮贫冗M(jìn)行控制的企業(yè)。
　　2.內部控制評審的技術(shù)方法
　　內部控制評審的技術(shù)方法經(jīng)常采用的技術(shù)方法主要有：
　　(1)抽樣法。通過(guò)抽取一定數量且具有代表性的樣本進(jìn)行調查和測試，根據樣本來(lái)推斷總體狀況的一種評審方法。這是審計工作普遍采用的方法，，應當采取科學(xué)抽樣的方法來(lái)完成對企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的所有經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行審計和評審，只要按照合理的允許的誤差科學(xué)地抽取了樣本，通過(guò)對樣本的評審是能夠滿(mǎn)足對企業(yè)整個(gè)經(jīng)濟活動(dòng)的評審需要的。
　　(2)穿行測試法。穿行測試也稱(chēng)全程測試，通常用于對業(yè)務(wù)流程或具體業(yè)務(wù)的測試與評價(jià)。這是內部審計經(jīng)常運用的一種簡(jiǎn)便易行的技術(shù)方法，特別適用于對內部控制的評審中，通過(guò)對一筆或若干具體業(yè)務(wù)的穿行測試，可以比較直觀(guān)有效的反映一個(gè)或若干業(yè)務(wù)流程的內部控制情況�！　�(3)證據檢查法。證據檢查法是內控評審工作最重要的檢查方法之一。評審人員在運用抽樣、穿行測試等評審方法時(shí)，要求被評審企業(yè)在限定的時(shí)間內，提供被評審業(yè)務(wù)主要控制點(diǎn)對應的相關(guān)資料。通過(guò)對這些書(shū)面證據的檢查，驗證各項控制措施在實(shí)際業(yè)務(wù)操作中是否得到了有效的貫徹執行。
　　(4)壓力測試法。即測試被評審企業(yè)關(guān)鍵業(yè)務(wù)處理程序和控制措施能夠承受的壓力程度以及在承受相應壓力時(shí)所發(fā)揮的作用。
　　(5)流程圖法。流程圖法主要用于內部控制系統的健全性和合理性測試，流程圖法可以使評審人員清晰地看出被評審企業(yè)內部控制系統如何運行，業(yè)務(wù)的風(fēng)險控制點(diǎn)和控制措施，有助于發(fā)現各內部控制系統的缺陷和評審重點(diǎn)。
　　四、內部控制評價(jià)標準和綜合評價(jià)結果
　　現場(chǎng)評審結束后，應依據內部控制評價(jià)標準，對被評審企業(yè)進(jìn)行綜合評價(jià)并出具評審報告。綜合評價(jià)應堅持定性分析與定量分析相結合的原則，做到量化合理、定性準確。
　　1.內部控制評價(jià)標準
　　在對各項評審內容嚴格審查、測試和初步評價(jià)的基礎上，應對企業(yè)整個(gè)內部控制系統的健全性、合理性以及執行的有效性做出全面評價(jià)。
　　(1)內部控制的健全性。內部控制的健全性是指企業(yè)根據生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的自身需要，應設置的內部控制系統的內容都比較完備，而且所設置的內部控制系統對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的全過(guò)程能進(jìn)行自始自終的控制。健全性評價(jià)可依據評分分為優(yōu)、良、基本健全、不健全四個(gè)級次。
　　(2)內部控制的合理性。內部控制的合理性主要是指內部控制設計和執行時(shí)的適用性、合規性、經(jīng)濟性，它是在健全性的基礎上對企業(yè)內部控制更深一層次的要求。合理性評價(jià)同樣可依據評分分為優(yōu)秀、良好、基本合理、不合理四個(gè)級次。
　　(3)內部控制的有效性。有效性是內部控制的精髓，應根據對評審內容的測試結果，對各項業(yè)務(wù)目標是否能夠實(shí)現，各項業(yè)務(wù)風(fēng)險的評估與規避情況如何，內部控制所起到的作用與效果如何等等做出評價(jià)。有效性的評價(jià)同樣可依據評分分為優(yōu)秀、良好、基本有效、無(wú)效四個(gè)級次。
　　2.評審內容的計分和綜合評價(jià)
　　為了科學(xué)、合理地對企業(yè)內部控制進(jìn)行評價(jià)，評審組應依據內部控制評價(jià)標準評審內部控制各項內容，按照“健全性、合理性、有效性”三個(gè)標準進(jìn)行匯總、分類(lèi)、評分和評價(jià)。
　　(1)評審組根據在現場(chǎng)評審中所發(fā)現的問(wèn)題，先依據評審實(shí)施方案中的“評審內容明細表”所確定的每項具體評審內容進(jìn)行匯總，再按照“健全性、合理性、有效性”三個(gè)評審標準進(jìn)行分類(lèi)。經(jīng)評審組統一研究、討論得出每項評審內容的綜合評審意見(jiàn)，根據評審意見(jiàn)給該項內容評分。
　　(2)在得出以上評分后，評審組還應結合評審中所揭示的企業(yè)內部控制系統存在的具體問(wèn)題，依據“健全性、合理性、有效性”的評價(jià)等級，分別對被評審企業(yè)內部控制系統的健全程度、合理程度以及執行情況做出準確、嚴謹、中肯的定性評價(jià)。
　　3.內部控制評審報告
　　綜合評審報告的內容，主要包括以下三方面。
　　(1)評審的基本情況。分為兩部分，一是說(shuō)明評審目的、范圍、人員組成等，二是簡(jiǎn)述一下被評審企業(yè)的基本情況及其內部控制現狀。
　　(2)存在的問(wèn)題及危害性。將評審中發(fā)現的問(wèn)題分類(lèi)進(jìn)行列述，并準確界定被評審企業(yè)的財務(wù)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險檔次，尤其是對于內部控制中存在的重大缺陷和薄弱環(huán)節，應指出風(fēng)險隱患，說(shuō)明其危害性。
　　(3)綜合評價(jià)及處理建議。說(shuō)明被評審企業(yè)的得分情況，按照綜合評價(jià)標準對被評審企業(yè)的內部控制總體評審情況進(jìn)行描述，并根據評審情況向審計委員會(huì )提出處理建議。處理建議要切合被評審企業(yè)的實(shí)際，要有科學(xué)性、針對性和可行性。
　　總之，內部控制作為企業(yè)管理的一部分，它是一個(gè)動(dòng)態(tài)的管理過(guò)程，是在不斷發(fā)展變化的。內部控制評審在我國尚處于初級階段，需在實(shí)踐中積極借鑒國外先進(jìn)或成功的經(jīng)驗與做法，但不能照搬照套，應緊密結合本企業(yè)未來(lái)發(fā)展變化的情況，不斷地加以總結、改進(jìn)和提高，以制定出較為健全有效的內部控制評審規范體系，并逐步走上制度化、規范化的道路。
　　
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