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后危機時(shí)代戰略成本管理的應用
提要:在后危機時(shí)代，全球市場(chǎng)競爭更 加激烈，成本管理與控制缺乏競爭力的企業(yè)難 以具備真正的競爭力，從而也就難以在如此激 烈的市場(chǎng)競爭中生存與發(fā)展，因此戰略成本管 理理論在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的運用就成為必然.
本文在闡述戰略成本管理內涵的基礎上，從價(jià) 值鏈、成本動(dòng)因與戰略定位三個(gè)方面分析戰略 成本管理的應用模式，并就戰略成本管理在我 國企業(yè)中的應用提出應注意的問(wèn)題，以期對我 國企業(yè)運用戰略成本管理理論有所幫助.
關(guān)鍵詞：戰略成本管理；價(jià)值鏈；成本動(dòng) 因；戰略定位
自2007年起，一場(chǎng)次貸風(fēng)暴從美國刮起， 并迅速席卷全球，演變成為全球性的金融危 機，使得世界經(jīng)濟增長(cháng)放緩，部分國家甚至瀕 臨破產(chǎn)的境地。而如今全球經(jīng)濟進(jìn)入后危機時(shí) 代，企業(yè)之間競爭范圍的擴大與競爭力度的加 強都要求企業(yè)必須尋求可持續的競爭優(yōu)勢，戰 略成本管理的應用能有效地幫助企業(yè)培育、取 得和保持可持續的競爭優(yōu)勢。因此，本文思考 戰略成本管理在企業(yè)中的應用就具有一定的 現實(shí)意義.
一、戰略成本管理的內涵 “戰略”一詞原屬軍事術(shù)語(yǔ)�！掇o�！罚�1979） 對其定義是“對戰爭全局的籌劃和指導”，“泛 指重大的、帶全局性或決定全局的謀劃”。將 “戰略”觀(guān)念運用于企業(yè)管理形成了企業(yè)戰略 管理。戰略管理一詞最初由美國學(xué)者安索夫在 其1976年所著(zhù)《從戰略計劃走向戰略管理》一 書(shū)中提出，安索夫將其定義為：企業(yè)的高層領(lǐng) 導為了保證企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)和不斷發(fā)展，根據對 企業(yè)內部條件和外部環(huán)境的分析，對企業(yè)的全 部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所進(jìn)行的根本性和長(cháng)遠性的 謀劃和指導。而戰略成本管理是以競爭理論為 基礎，以市場(chǎng)競爭為動(dòng)力，以獲取競爭優(yōu)勢、創(chuàng ) 造顧客價(jià)值為目的的一種系統的成本控制和 管理的方法，是對傳統成本管理的發(fā)展與完 善。戰略成本管理的基本思想包括成本的源流 管理思想與企業(yè)戰略相匹配思想，成本管理方 法措施的融入思想和培養職工的成本意識等.
戰略成本管理的核心就是通過(guò)戰略性成本信 息的提供與分析利用，以培育維持和促進(jìn)企業(yè) 競爭優(yōu)勢的形成。目前，國外主要有四種模式， 即克蘭菲爾德模式、羅賓庫珀模式、�？四Ｊ� 以及日本的成本策劃管理模式.
戰略成本管理是成本管理與戰略管理有 機結合的產(chǎn)物，是傳統成本管理對競爭環(huán)境變 化所作出的一種適應性變革。關(guān)于戰略成本管 理，尚未形成一個(gè)確切的定義。我們知道，傳統 的管理會(huì )計一般將利潤目標放在首位，作為會(huì ) 計子系統的成本管理也從屬于該目標，因為在 執行上是借助生產(chǎn)過(guò)程價(jià)值耗費的削減以實(shí) 現產(chǎn)品價(jià)值增值的，所以要求更直接地貫徹利 潤最大化目標。隨著(zhù)企業(yè)對長(cháng)期成長(cháng)、發(fā)展的 迫切要求，現代管理會(huì )計立足于長(cháng)期經(jīng)營(yíng)觀(guān) 念，基于不同的動(dòng)機理論有著(zhù)不同的決策目標 模型，較為常見(jiàn)的有“股東財富最大化”模型、 “管理者利益最大化”模型、“社會(huì )福利最大化” 模型。企業(yè)必須強化戰略意識，進(jìn)行戰略思維 和戰略管理。要適應瞬息萬(wàn)變的外部市場(chǎng)環(huán) 境，取得持續性的競爭優(yōu)勢，企業(yè)就必須把重 點(diǎn)放到制定競爭戰略上來(lái)，而傳統的成本管理 卻經(jīng)常把眼光局限在單純降低成本上.
綜上所述，筆者認為所謂戰略管理就是以 戰略的眼光從成本的源頭識別成本驅動(dòng)因素， 對價(jià)值鏈進(jìn)行成本管理，即運用成本數據和信 息，同時(shí)結合企業(yè)在行業(yè)中所處地位的定位分 析為戰略管理的每一個(gè)關(guān)鍵步驟提供戰略性 成本信息，以利于企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成和核心 競爭力的創(chuàng )造。同時(shí)，筆者認為降低成本不是 唯一的手段，現代成本管理的目的應該是以盡 可能少的成本支出來(lái)獲得盡可能多的使用價(jià) 值，一切降低成本的措施也都應以成本效益分 析的結果作為決定取舍的目標，以此實(shí)現成本 效益原則.
二、戰略成本管理應用模式 美國學(xué)者�？撕途S加·哥維達列杰（1993） 《創(chuàng )造競爭優(yōu)勢的新工具———戰略成本管理》 一書(shū)中將戰略成本管理的內容劃分為三部分： 戰略定位分析、價(jià)值鏈分析以及成本動(dòng)因分 析。該著(zhù)作將戰略成本管理定義為“在戰略管 理的一個(gè)或多個(gè)階段對成本信息的管理性運 用”。國內相關(guān)論著(zhù)普遍將戰略定位分析、價(jià)值 鏈分析和成本動(dòng)因分析作為戰略成本管理的 三種基本模式。筆者認為將戰略成本管理看成 是“在戰略管理的一個(gè)或多個(gè)階段（即戰略定 位分析、價(jià)值鏈分析和成本動(dòng)因分析）對成本 信息的管理性運用”是符合戰略成本管理的特 征及其要求的。但是，將戰略定位分析、價(jià)值鏈 分析和成本動(dòng)因分析并列作為戰略成本管理 的基本模式的觀(guān)點(diǎn)值得進(jìn)一步探討.
戰略成本管理要根據戰略定位所做出的 戰略選擇進(jìn)行價(jià)值鏈分析和成本動(dòng)因分析，即 戰略成本管理的基本模式包括價(jià)值鏈分析和 成本動(dòng)因分析，同時(shí)在對價(jià)值鏈和成本動(dòng)因進(jìn) 行分析之后，根據新的戰略成本信息可以適當 地對戰略定位進(jìn)行調整，從而適應日益激烈的 市場(chǎng)競爭和急劇變化的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，快速地對環(huán) 境變化做出反應，并“在不同的戰略選擇下最 有效地組織成本管理”，最終達到企業(yè)整體競 爭力得以維持和提升的目標。下面就其具體方 面進(jìn)行分析： （一）價(jià)值鏈分析。價(jià)值鏈分析是美國哈佛 商學(xué)院教授邁克爾·波特首先提出的一種方 法。價(jià)值鏈是一系列由各種紐帶連接起來(lái)的相 互依存的價(jià)值活動(dòng)的集合。具體來(lái)講，價(jià)值鏈 分析主要描述如何增強企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)的 實(shí)用性，控制從原材料供應商起一直到產(chǎn)品消 費為止這一全過(guò)程的相關(guān)成本。由于價(jià)值鏈中各項活動(dòng)之間相互關(guān)聯(lián)，因而某項活動(dòng)的進(jìn)展 情況會(huì )影響其他活動(dòng)的成本與效率。通過(guò)價(jià)值 鏈分析，可以獲得價(jià)值鏈的整體運行情況及各 環(huán)節之間的連接情況，從而在價(jià)值鏈系統中尋 找降低成本的信息和創(chuàng )造利潤的新增長(cháng)點(diǎn)，同 時(shí)也可以對出現問(wèn)題的環(huán)節加以改進(jìn).
借助價(jià)值鏈分析可以更好地理解企業(yè)競 爭優(yōu)勢，識別何處可以增加顧客價(jià)值或降低成 本，同時(shí)更好地理解企業(yè)與供應商、顧客及行 業(yè)中其他企業(yè)的關(guān)系。價(jià)值鏈分析的目標在于 找出價(jià)值鏈的哪一階段可以增加顧客價(jià)值或 降低成本，從而達到提高企業(yè)競爭力的目的.
價(jià)值鏈分析不僅可以應用于企業(yè)內部，還 可以應用于整個(gè)行業(yè)。如果將企業(yè)所處的行業(yè) 看成是一條價(jià)值鏈，那么該企業(yè)就位于這條價(jià) 值鏈中的一段，由此在行業(yè)的價(jià)值鏈中，上下 游企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)和服務(wù)類(lèi)型就直接影響到 本企業(yè)的生產(chǎn)成本。如，在與上下游企業(yè)業(yè)務(wù) 往來(lái)中，供應商原料的包裝方式會(huì )影響企業(yè)的 原料處理成本，供應商供料的及時(shí)性會(huì )影響企 業(yè)的庫存，如與相關(guān)企業(yè)達成協(xié)議后，就可以 為企業(yè)節約相當一部分成本，同時(shí)也可增強相 關(guān)企業(yè)的整體競爭優(yōu)勢.
（二）成本動(dòng)因分析。庫伯和卡普蘭（1987） 在《成本會(huì )計怎樣系統地歪曲了產(chǎn)品成本》中 第一次提出了“成本動(dòng)因”的理論，認為成本是 各種獨立或相互作用著(zhù)的因素（自變量）合力 作用的結果。在戰略成本管理中，成本動(dòng)因分 析既作為在價(jià)值鏈分析和戰略定位分析中確 定成本管理戰略，進(jìn)一步分析成本管理的重點(diǎn) 的分析工具，同時(shí)也作為一種成本管理方法， 在戰略成本管理的實(shí)施過(guò)程中起著(zhù)重要作用.
從戰略成本管理的角度來(lái)看，成本動(dòng)因不僅包 括圍繞企業(yè)的作業(yè)概念展開(kāi)的微觀(guān)層次上的 執行性成本動(dòng)因，而且包括決定企業(yè)整體成本 定位的結構性成本動(dòng)因分析，這兩個(gè)層次的成 本動(dòng)因，可以幫助企業(yè)全面地把握其成本動(dòng) 態(tài)，發(fā)掘有效路徑，進(jìn)而獲取成本優(yōu)勢。筆者認 為，在當代企業(yè)基礎經(jīng)濟結構既定的條件下， 通過(guò)執行性成本動(dòng)因分析，可以提高各種生產(chǎn) 執行性因素的能動(dòng)性及優(yōu)化相互間的組合，從 而使價(jià)值鏈活動(dòng)達到最優(yōu)化而降低價(jià)值鏈總 成本.
（三）戰略定位分析。所謂戰略定位就是以 未來(lái)為重點(diǎn)，分析其自身所處優(yōu)勢和劣勢及在 市場(chǎng)中所處的位置，為贏(yíng)得持久的競爭優(yōu)勢而 做出的事關(guān)全局的重大籌劃和謀略，也就是孫 子兵法上所說(shuō)的“知己知彼，百戰不勝”。戰略 定位分析要求通過(guò)各種方法對企業(yè)的內部環(huán)境與外部大環(huán)境進(jìn)行詳細分析，幫助企業(yè)根據 所處行業(yè)特征及自身特點(diǎn)選擇適合的競爭戰 略，從而明確成本管理的方向和重點(diǎn)，建立與 企業(yè)戰略管理相適應的成本管理方法。邁克 爾·波特指出企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢的基本戰略有 成本領(lǐng)先戰略、差異化戰略和目標集聚戰略三 種。例如，戴爾的基本戰略就是成本領(lǐng)先戰略， 它良好地實(shí)施了控制支出措施和有序的定價(jià) 戰略。正是由于戴爾能很好地控制成本，使其 在經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域取得了巨大的成功.
三、戰略成本管理在企業(yè)應用中應注意的 問(wèn)題 戰略成本管理要求企業(yè)在保證產(chǎn)品質(zhì)量 的前提條件下，要不斷根據外部環(huán)境的變化進(jìn) 行調整，也即是現在所提倡的“與時(shí)俱進(jìn)”。因 此，企業(yè)在實(shí)施戰略成本管理的過(guò)程中必須注 意以下幾個(gè)問(wèn)題： （一）重視企業(yè)上、下游價(jià)值鏈紐帶之間的 聯(lián)系。傳統成本管理的對象主要是企業(yè)內部的 生產(chǎn)過(guò)程，而戰略成本管理是對成本全方位的 管理，因而在實(shí)施過(guò)程中要格外強調價(jià)值鏈的 開(kāi)發(fā)與運用。首先，要了解企業(yè)內部的價(jià)值鏈， 盡量消除不增值作業(yè)；其次，要了解企業(yè)在整 個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈中的位置，加強與上、下游價(jià)值 鏈的聯(lián)系，更好地完成供應、銷(xiāo)售過(guò)程的成本 管理；最后，還要了解企業(yè)競爭對手的價(jià)值鏈， 運用SWOT矩陣分析自身的優(yōu)勢與劣勢，做到 知己知彼。大多數企業(yè)應認識到他們的利益是 與客戶(hù)和供應商即合作伙伴緊密聯(lián)系在一起 的，博弈論上的雙贏(yíng)才是最佳策略。因此，重視 與上、下游企業(yè)的聯(lián)系有利于企業(yè)重大戰略目 標的實(shí)現，進(jìn)而獲取持久競爭優(yōu)勢.
（二）注重成本管理與人本管理思想的融 合。人是具有主觀(guān)能動(dòng)性的，人的能動(dòng)性也就 決定其努力的方向。因此，在現代成本管理這 個(gè)系統工程中，要提倡以人為本。那么，企業(yè)如 何設計適當的激勵制度以調動(dòng)員工的能動(dòng)性 是管理者首先要考慮的問(wèn)題。無(wú)論如何完美無(wú) 缺的管理方法，如果不能使員工自愿、積極主 動(dòng)參與，也只會(huì )適得其反。因此，現代成本管理 方法一定要與“以人為本”的現代管理思想相 結合，這也是對和諧社會(huì )建設的一大貢獻.
（三）強化企業(yè)文化建設。企業(yè)文化，或稱(chēng) 組織文化，是一個(gè)組織由其價(jià)值觀(guān)、信念、儀 式、符號、處事方式等組成的其特有的文化形 象。企業(yè)文化是企業(yè)的發(fā)展之源�；萜展�“相 信、尊重員工”的企業(yè)價(jià)值理念在員工之間建 立了良好的互動(dòng)關(guān)系，從而也就造就了該公司 的輝煌與成就。它作為企業(yè)價(jià)值理念的一個(gè)重 要組成部分，與戰略成本管理存在著(zhù)必然的聯(lián) 系，在后危機時(shí)代，勢必要加強企業(yè)文化的建 設。推行戰略成本管理方面的企業(yè)文化建設的 主要目的就是在融洽的環(huán)境下，員工快樂(lè )的工 作，而自覺(jué)促進(jìn)成本節約的實(shí)施.
（四）加強信息系統建設，促進(jìn)資源共享.
在當今信息時(shí)代，企業(yè)要想降低成本，建立以 計算機為中心的信息管理體系是勢在必行。使 用先進(jìn)的信息管理系統，進(jìn)行科學(xué)的分析、計 劃、決策，有效控制相關(guān)物料的采購、供給等， 大幅度節約成本。有實(shí)驗表明，通過(guò)管理信息 系統，集合生產(chǎn)商、批發(fā)商、零售商在內的連鎖 供應系統，能大幅度提高企業(yè)信息管理水平， 從而極大地節約了企業(yè)的人力、財力與物力.
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