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實(shí)施新會(huì )計準則需處理的問(wèn)題探討
摘要： 2006年2月，財政部發(fā)布了１項基本會(huì )計準則和38項具體會(huì )計準則，標志著(zhù)適應我國市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會(huì )計準則體系正式建立。我國即將執行的新會(huì )計準則體系是否意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度即將完成歷史使命？本文將從幾個(gè)方面分析我國新會(huì )計準則體系在實(shí)施過(guò)程中可能遇到的問(wèn)題并提出解決問(wèn)題的思路。關(guān)鍵詞：實(shí)施；新會(huì )計準則；會(huì )計準則；會(huì )計制度
Abstract: in February, 2006, Ministry of Finance had issued 1 item of basic accounting standards and 38 item of concrete accounting standards, symbolize adapts our country market economy development request, hastens with the international convention with business accounting the criterion system official establishment. Our country soon carries out whether the new accounting standards system does mean business accounting the system soon completes the historical mission? This article will analyze our country new accounting standards system from several aspects the question which possibly meets in the implementation process and proposed that solves the question mentality. key word: Implementation; New accounting standards; Accounting standards; Accounting system 一、我國新會(huì )計準則體系出臺的背景介紹
90年代初，財政部提出了建立中國會(huì )計準則體系這一會(huì )計核算制度改革的總體目標，并制定了實(shí)現總體目標兩步走的戰略。1993年7月1日開(kāi)始，我國施行《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》以及與其相配套的行業(yè)會(huì )計制度，標志著(zhù)第一步戰略目標的實(shí)現。同時(shí)，具體準則的研究草擬工作也逐步推進(jìn)。到1996年初，財政部共發(fā)布了30多項具體準則征求意見(jiàn)稿，并從1997年開(kāi)始陸續定稿發(fā)布，截止2001年底，共發(fā)布了具體會(huì )計準則16項。2005年，我國會(huì )計準則的制定和修訂工作步入快車(chē)道，１項基本會(huì )計準則和38項具體會(huì )計準則的制定或修訂工作都在此年內完成。2006年2月15日，財政部在京舉行會(huì )計審計準則體系發(fā)布會(huì )，發(fā)布了39項企業(yè)會(huì )計準則和48項注冊會(huì )計師審計準則，標志著(zhù)適應我國市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會(huì )計準則體系和注冊會(huì )計師審計準則體系正式建立，同時(shí)也意味著(zhù)我國會(huì )計核算制度改革的總體目標有望得以實(shí)現。
然而，我國一直是會(huì )計制度與會(huì )計準則兩個(gè)會(huì )計核算標準共存的局面，前者以規則為基礎，后者以原則為基礎。理論界一直存在以會(huì )計準則取代會(huì )計制度的看法。實(shí)際上，兩種會(huì )計核算標準所規范的內容既有區別也有聯(lián)系。會(huì )計準則主要規定確認、計量和披露標準，而會(huì )計制度則主要提供會(huì )計記錄指南（陳毓圭，1999）。通常情況下，記錄以確認和計量為前提，而披露又以記錄為基礎。從新頒布的準則內容和形式看，我國發(fā)布的新會(huì )計準則已盡可能地把制度的優(yōu)點(diǎn)結合在一起，揚長(cháng)避短。但在具體操作過(guò)程中，我們還必須清醒地看到實(shí)際中存在的問(wèn)題，切實(shí)地解決好它們。二、實(shí)施新會(huì )計準則體系將給會(huì )計工作帶來(lái)的問(wèn)題
我國財政部2000年12月發(fā)布的《企業(yè)會(huì )計制度》，不僅對會(huì )計核算做出了總體規定，還就有關(guān)會(huì )計要素和一些特殊會(huì )計領(lǐng)域的會(huì )計確認、計量、記錄和報告做出了具體規定，《企業(yè)會(huì )計制度》于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內實(shí)施，2005年在工業(yè)企業(yè)全面實(shí)施。而財政部本次發(fā)布的會(huì )計準則，大多是針對《企業(yè)會(huì )計制度》中沒(méi)有處理的問(wèn)題所做出的具體規范，如企業(yè)合并、合并企業(yè)報表、企業(yè)年金、職工薪酬、保險合同等。因此，我國的新會(huì )計準則體系的出臺是否意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度即將完成歷史使命？新會(huì )計準則的實(shí)施將給會(huì )計實(shí)務(wù)工作帶來(lái)哪些問(wèn)題和困難？筆者將從以下幾個(gè)方面進(jìn)行分析：
（一）新會(huì )計準則的運用仍然具有較大的局限性，會(huì )計信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低
財政部在發(fā)布會(huì )上稱(chēng)新會(huì )計準則將于2007年1月1日起在上市公司中執行，其他企業(yè)鼓勵執行。換言之，除了上市公司必須執行新會(huì )計準則外，對于新會(huì )計準則和會(huì )計制度中存在差異的地方，其他企業(yè)仍然有較大的選擇空間。由此可見(jiàn)，新會(huì )計準則的運用僅限于上市公司，與同行業(yè)的非上市公司相比較，二者提供的會(huì )計信息可能基于不同的核算標準，導致其可比性進(jìn)一步降低。如《金融企業(yè)會(huì )計制度》已于2001年11月27日發(fā)布，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業(yè)范圍內實(shí)施，而與金融工具有關(guān)的金融資產(chǎn)確認與計量、金融資產(chǎn)轉移、套期保值和金融工具的列報與披露等數項會(huì )計準則發(fā)布后，上市金融企業(yè)2007年1月1日起必須采用新準則。上市金融企業(yè)在采用新準則的同時(shí)，非上市金融企業(yè)仍然可以沿用原來(lái)的《金融企業(yè)會(huì )計制度》，同樣作為指導金融企業(yè)的會(huì )計核算標準，二者所導致的會(huì )計信息質(zhì)量與數量差距增大，會(huì )計信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低。
（二）新會(huì )計準則的實(shí)施導致會(huì )計的監管成本提高
不難看出，強化和規范企業(yè)信息披露是本次會(huì )計準則改革的重要目標之一，然而如何強化和規范企業(yè)信息披露又是會(huì )計工作的難點(diǎn)。目前我國在準則的執行方面存在著(zhù)不少問(wèn)題：除了限于本身的專(zhuān)業(yè)水準，對準則本身理解不夠外，有的是出于自身動(dòng)機的需要，甚至某些政府部門(mén)出于自身的利益，也會(huì )指使企業(yè)做一些違反會(huì )計準則的處理。由于新會(huì )計準則賦予企業(yè)在會(huì )計處理上更多的職業(yè)判斷，相應地會(huì )計監督的水平也必須相應提高，財政部同時(shí)發(fā)布48項注冊會(huì )計師審計準則的目的不言而喻：為提高事務(wù)所審計質(zhì)量，進(jìn)一步強化專(zhuān)業(yè)監督提供有力支持。然而，由于新會(huì )計準則給予企業(yè)更多的“會(huì )計空間”，提高會(huì )計監督水平必然要求更多的人力和物力的投入，監督成本相應也會(huì )增加。此外，中國證監會(huì )宣稱(chēng)已開(kāi)始著(zhù)手研究和制定相應的措施，近期將選擇部分上市公司進(jìn)行現場(chǎng)調查，測算實(shí)施企業(yè)會(huì )計和審計準則體系可能對資本市場(chǎng)產(chǎn)生的影響，研究制定切實(shí)可行的銜接辦法。因此，會(huì )計準則的高效運用還必須有其他相關(guān)部門(mén)的監督和配和，這樣一來(lái)無(wú)疑會(huì )進(jìn)一步提高監管成本。
（三）新會(huì )計準則的實(shí)施對會(huì )計信息質(zhì)量提出了更高的要求，會(huì )計人員的素質(zhì)和工作能力將面臨極大挑戰
由于社會(huì )發(fā)展的大量需要，我國在過(guò)去的十幾年中培養了數量眾多的會(huì )計人員，目前全國有1000萬(wàn)會(huì )計人員。新會(huì )計準則強化了為投資者和社會(huì )公眾提供決策有用會(huì )計信息的新理念（樓繼偉，2006），然而我國會(huì )計人員由于素質(zhì)參差不齊，對準則和制度理解上的差異以及不同的會(huì )計職業(yè)判斷能力，在一定程度上制約著(zhù)會(huì )計信息質(zhì)量的提高和會(huì )計準則的運用效果。一個(gè)廣為流傳的例子是對南方證券的投資，首創(chuàng )股份提取了15％的減值準備，邯鄲鋼鐵提取的比例為62％，路橋建設提取的比例是20％，上海汽車(chē)則提取了100％。如果不計提該項減值準備，上海汽車(chē)的利潤增長(cháng)率將從該年的42％提高到79％，同樣是職業(yè)判斷，究竟哪一個(gè)企業(yè)計提的比例是適當的呢？每個(gè)企業(yè)都會(huì )找出理由來(lái)論證自己的職業(yè)判斷是正確的（聶興凱；高永國，2004）。但是，計提比例的差別竟有如此之大，也會(huì )令人對會(huì )計準則能否提高會(huì )計信息質(zhì)量產(chǎn)生疑慮。
因此，會(huì )計人員是否具有較高水平的職業(yè)操守和恰當的職業(yè)判斷成為企業(yè)和會(huì )計信息使用者極為關(guān)心的問(wèn)題。因為會(huì )計目標的實(shí)質(zhì)就是要客觀(guān)地反映經(jīng)濟現實(shí)，會(huì )計準則本身不可能提供具體答案，對于如何確認、計量、會(huì )計信息是否披露等問(wèn)題都需要會(huì )計師自己進(jìn)行職業(yè)判斷，這使得會(huì )計人員的素質(zhì)和工作能力面臨極大挑戰。
（四）會(huì )計準則的學(xué)習成本增加，會(huì )計教育的浪費與不足并存
我國會(huì )計準則自90年代發(fā)布以來(lái)，已經(jīng)成為會(huì )計專(zhuān)業(yè)學(xué)生的必修內容，此次發(fā)行新準則，學(xué)生又需要花費大量的時(shí)間精力學(xué)習，會(huì )計的學(xué)習成本明顯增加。但在實(shí)際工作中，為中小企業(yè)服務(wù)的會(huì )計人員占了絕大多數。目前，我國中小企業(yè)的數量已占全國企業(yè)總量的99.3%，我國GDP的55.6%、工業(yè)新增產(chǎn)值的74.7%、社會(huì )銷(xiāo)售額的58.9%、稅收的46.2%以及出口總額的62.3%均是由中小企業(yè)創(chuàng )造的，而且，全國75%左右的城鎮就業(yè)崗位也是由中小企業(yè)提供的。（2005年中國成長(cháng)型中小企業(yè)發(fā)展報告，國家發(fā)展改革委中小企業(yè)司 ）
由于新會(huì )計準則并非面向全部企業(yè)，中小企業(yè)仍然適用《小企業(yè)會(huì )計制度》（2004年4月27日發(fā)布，自2005年1月1日起在小企業(yè)范圍內執行）。因此，一方面絕大多數會(huì )計人員在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時(shí)不需要使用新準則，工作一段時(shí)間之后，所學(xué)知識大多被遺忘，造成會(huì )計教育的浪費；另一方面，現有的會(huì )計人員在實(shí)際工作中缺乏后續教育，對于一部分想要提高專(zhuān)業(yè)水準的會(huì )計人員來(lái)說(shuō)，如果無(wú)法系統學(xué)習新會(huì )計準則，很難提升他們的會(huì )計專(zhuān)業(yè)水平，也無(wú)法適應未來(lái)自身職業(yè)發(fā)展的需要。
綜上所述，我國新會(huì )計準則體系雖已出臺，但在實(shí)施過(guò)程中還會(huì )遇到很多困難。同時(shí)也并不意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度已經(jīng)完成歷史使命，企業(yè)會(huì )計制度仍將在一定時(shí)期一定范圍內發(fā)揮作用。
三、有效執行新會(huì )計準則的對策思考
一個(gè)制定得再完美的會(huì )計標準，如果難以執行或者得不到有效執行，那就是形同虛設。因此，我們要積極做好新會(huì )計準則實(shí)施的有關(guān)配套和完善工作。
（一）完善新會(huì )計準則的各項配套
1、準則與制度的配套
據介紹，新會(huì )計準則體系主要包括：1項基本準則、38項具體會(huì )計準則和相關(guān)應用指南。準則的配套不僅僅是發(fā)布足夠的會(huì )計準則，還必須對準則有權威的解釋。2006年8月發(fā)布的會(huì )計準則應用指南和相關(guān)解釋即是新會(huì )計準則運用最好的注解。此外，從現階段來(lái)看，我國暫時(shí)還無(wú)法取消企業(yè)會(huì )計制度，絕大多數的企業(yè)仍將在一定時(shí)期內實(shí)施會(huì )計制度。為了避免準則與制度中存在的矛盾和沖突，還應加快修訂《企業(yè)會(huì )計制度》、和《小企業(yè)會(huì )計制度》，使之部分內容與會(huì )計準則盡可能匹配。
2、法律配套
我國當前尚缺乏有效地使用以原則為基礎的會(huì )計準則氛圍，更加不能奢望會(huì )計準則可從技術(shù)上徹底禁絕各類(lèi)舞弊造假行為。因此，必須進(jìn)一步健全和完善相關(guān)的法律法規制度，加強市場(chǎng)環(huán)境和市場(chǎng)秩序的治理與整頓，既保持會(huì )計準則良好的靈活性，又防止會(huì )計政策被濫用。相關(guān)的法律配套可使我國制定的會(huì )計準則具有更高層次的公正性和可操作性。
（二）完善會(huì )計專(zhuān)業(yè)技能教育和職業(yè)道德教育
1、會(huì )計人員的后續專(zhuān)業(yè)技能教育
會(huì )計人員的職業(yè)判斷不僅僅依靠在學(xué)校的專(zhuān)業(yè)學(xué)習，更多的是在實(shí)際工作中逐步確立起來(lái)的。因此，需要建立體系完整的會(huì )計人員素質(zhì)和后續專(zhuān)業(yè)技能教育機制，并使這一機制更加有效地運行。如針對上市公司、本文來(lái)自范文中國網(wǎng)www.fw789.com。股份有限公司、有限責任公司、合伙企業(yè)、獨資企業(yè)會(huì )計的不同核算要求，提供相應對口的后續教育，并將后續教育成為一種職業(yè)的終身化教育，使得會(huì )計人員的職業(yè)素質(zhì)和水平能夠持續有效地提高。
2、會(huì )計人員的職業(yè)道德教育
盡管專(zhuān)業(yè)技能教育是對會(huì )計準則高效率實(shí)施的有力保證，但是職業(yè)道德教育同樣不容忽視。由于我國會(huì )計職業(yè)界的法律風(fēng)險相對較低，導致會(huì )計人員的職業(yè)道德水平也較低。因此需要強化職業(yè)道德觀(guān)念和行業(yè)自律意識，嚴格執行與遵守有關(guān)規范。職業(yè)道德教育應盡早開(kāi)始，并和專(zhuān)業(yè)教育同時(shí)開(kāi)展。
總之，頒布新的準則體系只是會(huì )計改革重要的一步，如果僅僅片面追求與國際會(huì )計準則的一致性，出現與我國會(huì )計環(huán)境不相適應的情況，導致會(huì )計信息的混亂或失控，由此產(chǎn)生的成本和風(fēng)險都是巨大的。目前當務(wù)之急就是盡快切實(shí)理解新會(huì )計準則的內涵，發(fā)揮新會(huì )計準則對會(huì )計工作的規范作用，進(jìn)而提高會(huì )計職業(yè)界的整體實(shí)務(wù)水平，增強會(huì )計信息的透明度和公信力。
（三）加快建設運用會(huì )計準則的內外部環(huán)境
1、加強企業(yè)的內部控制
從某種意義上說(shuō)，建立健全企業(yè)的內部控制是貫徹會(huì )計法律法規，加強會(huì )計核算，提高會(huì )計信息質(zhì)量的必然要求，也是從源頭上遏制企業(yè)會(huì )計造假的最好辦法。加強企業(yè)的內部監控主要包括：加快現代企業(yè)產(chǎn)權制度改革，建立優(yōu)化的組織結構和高效的運作程序；建立先進(jìn)可靠的管理信息系統，使獲取實(shí)時(shí)信息成為可能，提高企業(yè)的快速反應能力；加強內部控制的監督與評審，確保內控制度被切實(shí)地執行且執行的效果良好。
2、加強企業(yè)外部監管
企業(yè)行為的不規范，市場(chǎng)交易的不真實(shí)，都給會(huì )計信息失真創(chuàng )造生存的土壤。會(huì )計準則執行中的問(wèn)題有一部分是由于外部監管不力造成的，解決這些問(wèn)題需要多管齊下：如加強證券監管的程序化、規范化和公開(kāi)化，對企業(yè)信息披露加強管理與監督；加強外部審計監督，提高審計質(zhì)量；對于企業(yè)不軌行為加大處罰力度，要讓任何人都清楚地意識到被懲罰的后果將超出自己的承受能力。參考文獻
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