從內部審計的三大發(fā)展趨勢淺談其增值功能

【摘 要】 安然事件等一系列財務(wù)舞弊案的爆發(fā)將人們的關(guān)注焦點(diǎn)從外部的環(huán)境轉移到企業(yè)內部的控制機制上來(lái)。內部審計在企業(yè)經(jīng)營(yíng)和治理中發(fā)揮著(zhù)重要作用,它既是企業(yè)內部控制機制的重要組成部分,又是監視與評價(jià)內部控制的主要手段。內部審計的重要性和必要性日益突出。本文對內部審計的三大發(fā)展趨勢進(jìn)行了解讀,包括重新參與內部控制、推動(dòng)更有效的公司治理以及對內部審計師的期看在改變,并在這三大發(fā)展趨勢中解析了內部審計的增值功能。
　　【關(guān)鍵詞】 內部審計; 發(fā)展趨勢; 增值功能
　　
　　一、研究背景
　　
　　2001年底,美國最大的自然氣和能源批發(fā)交易商、資產(chǎn)規模高達498億元的安然公司宣告破產(chǎn),這次事件在美國乃至世界都引起了軒然大波。但是,安然事件方興未艾,2002年6月,美國第二大長(cháng)途電話(huà)公司世界通訊公司又爆出財務(wù)舞弊丑聞,并由此而引發(fā)了一系列多達338家上市公司、共計有4 093億美元的資產(chǎn)申請破產(chǎn)保護。緊接著(zhù),美國國會(huì )迅速出臺了《2002年薩班斯—奧克斯利法案》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“SOX”法案)。該法案是美國證券立法以來(lái)最具影響力的法案,在加強會(huì )計職業(yè)監管、完善公司治理、加強證券市場(chǎng)監管以及確保審計獨立性等方面都頒布了一些新的強制性的規定。系列財務(wù)丑聞讓美國各界人士審閱財務(wù)舞弊和欺詐行為產(chǎn)生的根源,有了良好的外部立法、監管體制和成熟的審計技術(shù),為什么舞弊和欺詐行為還會(huì )不斷發(fā)生?人們將關(guān)注的焦點(diǎn)從外部的環(huán)境轉移到企業(yè)內部的控制機制上。2002年世通公司財務(wù)舞弊案的揭露應回功于世通公司的內部審計師。辛西亞·庫珀等三位世通公司的內部審計師表露了自2001年初以來(lái)世通公司高層將總額38億美元的用度支出計在資本支出項下這一嚴重違規行為,假如這38億美元用度按照當期用度計進(jìn)本錢(qián),世通公司2001年和2002年第一季度將變?yōu)樘潛p。由此不丟臉出,內部審計發(fā)揮著(zhù)巨大作用。與內部審計發(fā)揮積極正面作用相對的是,一個(gè)有著(zhù)90多年歷史的世界級會(huì )計師事務(wù)所——安達信退出了歷史舞臺。內部審計在企業(yè)經(jīng)營(yíng)和治理中發(fā)揮著(zhù)重要作用,它既是企業(yè)內部控制機制的重要組成部分,又是監視與評價(jià)內部控制的主要手段。內部審計的重要性和必要性已日益體現出來(lái)。
　　
　　二、對內部審計三大發(fā)展趨勢的解讀
　　
　　2003年9月,國際內部審計師協(xié)會(huì )(簡(jiǎn)稱(chēng)IIA)總部前執行副主席理查·錢(qián)伯斯先生在北京舉辦的國際內部審計高級研討班演講的專(zhuān)題《國際內部審計發(fā)展的趨勢》中提到了內部審計的三大發(fā)展趨勢,一是重新參與內部控制;二是推動(dòng)更有效的公司治理;三是對內部審計師的期看在改變。2004年6月,時(shí)任IIA理事會(huì )主席的鮑勃·麥克唐納維在中國內部審計演講的內容中再次提到了國際內部審計的上述三大發(fā)展趨勢�？梢钥闯銎浒l(fā)展趨勢不是個(gè)體學(xué)者的研究討論,而是IIA對外界同一的提法。同時(shí)人們不由迷惑為什么這三大發(fā)展趨勢中沒(méi)有現今流行的風(fēng)險評估和風(fēng)險治理的內容呢?當人們解讀這三大發(fā)展趨勢后就會(huì )發(fā)現這并不影響內部審計增值功能的實(shí)現,前兩大趨勢重視的是企業(yè)制度的建設,而后一趨勢則夸大進(jìn)步內部審計職員的整體素質(zhì)�？梢栽囅�,假如制度建設加強了,治理漏洞堵住了,職員的素質(zhì)又在一定程度上進(jìn)步了,那么企業(yè)所面臨的風(fēng)險也就自然而然減少了,即使出現了風(fēng)險也有措施來(lái)控制和防范。
　　
　　三、內部審計增值功能的解析
　　
　　IIA在1996年6月提出了內部審計的新定義:“內部審計是一項獨立、客觀(guān)的保證和咨詢(xún)活動(dòng),其目的是為組織增加價(jià)值和進(jìn)步組織的運作效率�！倍�之前,IIA在1990年將內部審計定義為:組織內部為檢查和評價(jià)其活動(dòng)及為本組織服務(wù)所建立的一種獨立評價(jià)活動(dòng),以協(xié)助本組織成員有效地履行自己的職責。比較這兩次定義,不難發(fā)現當今內部審計的性質(zhì)和宗旨已經(jīng)發(fā)生了巨大變化。內部審計的性質(zhì)已由原來(lái)的“獨立評價(jià)活動(dòng)”轉變?yōu)楝F在的“獨立、客觀(guān)的保證和咨詢(xún)活動(dòng)”,內部審計的宗旨已由原來(lái)的“檢查與評價(jià)組織活動(dòng)和為本組織服務(wù)”轉變?yōu)楝F在的“增加組織的價(jià)值和改善組織的經(jīng)營(yíng)”,幫助組織實(shí)現其目標�？梢�(jiàn),人們對內部審計的熟悉已經(jīng)進(jìn)進(jìn)到了一個(gè)新的階段。接下來(lái),本文主要從內部審計的三大發(fā)展趨勢來(lái)解析內部審計的增值功能。
　　(一)重新參與內部控制
　　“SOX”法案第302和404條款明確要求上市公司的財務(wù)報表應包括對內部控制的評價(jià)部分。SOX法案頒布之后,公司“內部控制評價(jià)”成為美國上市公司年報中的強制表露內容,內部審計在內部控制領(lǐng)域中的職能得到再次強化和進(jìn)步。
　　COSO報告指出,內部控制的制定與實(shí)施的責任不僅僅是治理職員、內部審計或董事會(huì ),組織中的每一個(gè)人都對內部控制負有責任。內部審計為現代內部控制提供咨詢(xún)服務(wù)不能僅關(guān)注“硬措施”的實(shí)施,還應關(guān)注“軟環(huán)境”的構建�，F代內部審計比較推崇“內部控制自我評價(jià)”,簡(jiǎn)稱(chēng)CSA(Control Self-Assessment),這個(gè)自我評價(jià)體系體現了內部審計對內部控制“軟環(huán)境”的關(guān)注,既是為現代內部控制提供咨詢(xún)服務(wù)的有效手段,又能夠對企業(yè)所有成員進(jìn)行內部控制教育,進(jìn)步其企業(yè)風(fēng)險治理(ERM)責任感。
　　內部控制自我評價(jià)是用來(lái)評價(jià)企業(yè)關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)目標、圍繞該目標存在的風(fēng)險和為治理該風(fēng)險而設計的內部控制的一套新興的審計技術(shù)方法體系,最早由加拿大的海灣資源公司在20世紀80年代開(kāi)始運用,大大推動(dòng)了該公司內部控制的發(fā)展和完善。IIA2002年對北美4 500位來(lái)自各種組織的內部審計負責人進(jìn)行了內部審計增值實(shí)務(wù)方面的調查,結果顯示CSA被列為“當前內部審計最佳實(shí)務(wù)”的第二位,而在“未來(lái)將越來(lái)越重要的實(shí)務(wù)”中排名第一。
　　CSA就是在內部審計機構的推動(dòng)下公司不定期或定期地對自己以及所屬子公司的內部控制系統進(jìn)行評價(jià),評價(jià)內部控制的有效性及實(shí)在施的效任性和效果性,以期能更好地實(shí)現內部控制的目標。CSA把傳統的只是由內部審計職員從事的內部控制評價(jià)轉由公司各部分參與作業(yè)的職員親身評估,幫助他們熟悉到內部控制不只是內部審計工作的責任,也不僅僅是高管層應關(guān)心的題目,應該是組織所有成員的事。它要求從整個(gè)業(yè)務(wù)流程中發(fā)現題目和薄弱環(huán)節,并匯總進(jìn)行反饋。在這樣的評審方法下,內部審計機構不再是評價(jià)內部控制的主角,但它與治理層的協(xié)作可使審計重心從傳統的事后評價(jià)活動(dòng)向治理控制系統持續、交互作用的方向轉變。對于內部審計職員而言,他們能廣泛接觸各部分的職員,熟悉各部分的控制流程,更易于風(fēng)險的防范和控制,有助于組織目標的實(shí)現,進(jìn)步組織的競爭力,從全局的角度為企業(yè)增值。
　　(二)推動(dòng)更有效的公司治理
　　“SOX”法案頒布后,作為對“SOX”法案的積極響應,2002年7月23日,IIA在給美國國會(huì )的建議中指出:“一個(gè)健全的治理結構是建立在有效治理體系的四個(gè)主要條件的協(xié)同之上的,這主要的四個(gè)條件是:董事會(huì )、高管層、外部審計師、內部審計師�！�2002年8月1日,紐約證券交易所NYSE公布了根據公司治理建議修改的新上市標準,同時(shí)接受了IIA的建議,要求所有上市公司都必須設立內部審計部分,并與董事會(huì )、治理層、外部審計并列成為公司治理的“基石”。IIA于2006年頒布的指引中再次重申內部審計在公司治理中應發(fā)揮的作用:一是獨立、客觀(guān)地評價(jià)組織治理機構的適當性及具體治理活動(dòng)的有效性;二是充當治理變革的倡導者,提出或倡導改進(jìn)措施,以改善組織治理結構及治理實(shí)務(wù),終極致力于改善組織運營(yíng)。內部審計是通過(guò)對公司治理的其他三大主體發(fā)生作用而實(shí)現對內部治理的改善,即內部審計是作為其他治理主體可依靠的有價(jià)值的資源來(lái)發(fā)揮作用的。內部審計是“透視整個(gè)公司的窗口”,有效地整合資源,使組織達到增值目的。增值渠道主要體現為以下幾個(gè)方面�！　�1.內部審計是解決信息不對稱(chēng)的有力措施
　　從理論上分析,在股東、董事會(huì )和高管層之間的受托經(jīng)濟責任關(guān)系中,內部審計行使監視評價(jià)職責,可以增加財務(wù)信息及非財務(wù)信息的可信性,減少信息不對稱(chēng)帶來(lái)的治理題目,有助于契約的簽訂和執行。內部審計最有資格監視信息的真實(shí)性,其基本宗旨之一便是通過(guò)審計手段向有關(guān)部分或職員提供真實(shí)信息,既可降低信息不對稱(chēng)的程序,又可對代理人形成間接的約束,以利于減少“逆向選擇”和“道德風(fēng)險”的影響。
　　2.內部審計是完善公司治理機制的重要內容
　　審計委員會(huì )設在董事會(huì )下,保證了其一定的權威性和獨立性。審計委員會(huì )向董事會(huì )負責并報告工作,代表董事會(huì )對公司財務(wù)報告的可信性和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合規性進(jìn)行獨立的評價(jià)和監視。同時(shí)審計委員會(huì )委員的聘用和報酬都由董事會(huì )決定,這樣就降低了被高管層控制的可能性,從而加強了對高管層的監視。內部審計部分獨立于企業(yè)的治理部分,回屬于審計委員會(huì )領(lǐng)導,不但增強了內部審計部分的獨立性,進(jìn)步了其地位,而且可以真正地發(fā)揮內部審計部分和審計委員會(huì )在公司治理中的作用。
　　3.內部審計是彌補外部審計不足的有力助手
　　安然、世通等財務(wù)舞弊案例的發(fā)生使人們意識到外部審計的獨立性難以保證,外部監視體系尚不完善。IIA對公司治理采取了更多的措施,不斷強化內部審計治理職能。內部審計工作會(huì )對外部審計的性質(zhì)、時(shí)間和范圍產(chǎn)生影響,包括影響外部審計職員了解企業(yè)內部控制、評估風(fēng)險、搜集實(shí)質(zhì)性證據時(shí)所執行的程序。完善的內部審計可以使股東深進(jìn)了解公司的經(jīng)營(yíng)狀況,防范決策風(fēng)險,可以協(xié)助外部審計評估公司的內部控制機制,以降低審計風(fēng)險和監管風(fēng)險等。
　　(三)對內部審計師的期看在改變
　　由于安然公司內部審計職員對賬外負債業(yè)務(wù)的揭示以及世通公司內部審計職員對38.5億美元用度違規列進(jìn)資本支出項目的揭示,使內部審計的作用得到了公眾和監管部分的肯定。內部審計師在幫助組織目標實(shí)現過(guò)程中的作用也變得備受關(guān)注,如何加快內部審計人才建設以進(jìn)步內部審計師的素質(zhì)顯得異常重要。
　　1.應加快實(shí)現內部審計職業(yè)化
　　內部審計職業(yè)化是指內部審計應當作為一種非自由化的社會(huì )職業(yè)存在和發(fā)展。這要求內部審計應當具有能夠自我治理的獨立組織;應該具有自己的人才資格認定機制、執業(yè)質(zhì)量標準和職業(yè)道德規范。職業(yè)化是為了形成社會(huì )公認的內部審計人才標準和人才市場(chǎng),如現在國際公認的注冊?xún)炔繉徲嫀?CIA),CIA需經(jīng)IIA組織的考試取得。這樣有助于企業(yè)能聘用到合格的內部審計人才,同時(shí)也有利于進(jìn)步內部審計職員的素質(zhì),進(jìn)步內部審計職業(yè)的社會(huì )價(jià)值。
　　2.應加快內部審計師審計理念和策略的轉變
　　內部審計職員應同企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目標保持一致,本著(zhù)以實(shí)現組織價(jià)值最大化為目標,對在審計工作中發(fā)現的題目進(jìn)行回納、整理,針對普遍性、連帶性的題目進(jìn)行分析和研究,為董事會(huì )提供具有建設性和全局觀(guān)念的審計報告。而且,內部審計師應該清楚地知道影響特定組織和行業(yè)持續發(fā)展的各種要素,并具備審計這些要素的知識。內部審計師應該精通專(zhuān)業(yè)技術(shù),熟悉企業(yè)風(fēng)險治理及其執行與運作環(huán)境的重要性,應用其技術(shù)防范和降低風(fēng)險,完善風(fēng)險治理體系,進(jìn)步組織經(jīng)營(yíng)治理水平,為企業(yè)增加價(jià)值。
　　
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