金融資產(chǎn)會(huì )計處理的畢業(yè)論文

　　《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》和《企業(yè)會(huì )計準則第23號——金融資產(chǎn)轉移》對金融資產(chǎn)會(huì )計處理進(jìn)行了規范，使國內企業(yè)（包括銀行業(yè)）在金融工具的確認和計量與國際會(huì )計準則接軌，使國內企業(yè)的會(huì )計核算工作更加適應國際化發(fā)展需求，為企業(yè)增強國際競爭力奠定了基礎，本文就金融資產(chǎn)會(huì )計實(shí)務(wù)進(jìn)行探討。

　　一、金融資產(chǎn)的分類(lèi)

　　金融資產(chǎn)的會(huì )計處理因金融資產(chǎn)的分類(lèi)不同而有較大差異，按照第22號企業(yè)會(huì )計準則的要求，金融資產(chǎn)應在初始確認時(shí)分為四大類(lèi)：

　�。�1）以公允價(jià)值計量且其變動(dòng)計入當期損益的金融資產(chǎn)。這類(lèi)金融資產(chǎn)還可進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允值計量且其變動(dòng)計入當期損益的金融資產(chǎn)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)交易性金融資產(chǎn)，這類(lèi)金融資產(chǎn)的外延接近舊準則中的短期投資。

　�。�2）持有至到期投資，這類(lèi)金融資產(chǎn)的外延接近舊準則中的長(cháng)期債權投資。

　�。�3）借款和應收款項。

　�。�4）可供出售金融資產(chǎn)。某項金融資產(chǎn)具體應分為哪一類(lèi)，主要取決于企業(yè)管理層的風(fēng)險管理、投資決策等因素。

　　對金融資產(chǎn)分類(lèi)的難點(diǎn)在于交易性、持有至到期和可供出售金融資產(chǎn)的劃分。對這三類(lèi)金融資產(chǎn)的劃分是進(jìn)行相關(guān)會(huì )計處理的第一步，對這三類(lèi)金融資產(chǎn)的歸類(lèi)將導致后續計量的截然不同。例如，某企業(yè)支付10萬(wàn)元購買(mǎi)隨時(shí)可進(jìn)行交易的尚未到期的3年期國債，該國債購買(mǎi)后可以進(jìn)行以下三種歸類(lèi)：

　�。�1）劃分為交易性金融資產(chǎn)，則要按資產(chǎn)負債表日的公允價(jià)值將其列示在資產(chǎn)負債表的“交易性金融資產(chǎn)”項目。資產(chǎn)負債表日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，作為公允價(jià)值變動(dòng)計入當期損益。這種會(huì )計處理方式可簡(jiǎn)括為“有賠有賺”。

　�。�2）劃分為可供出售金融資產(chǎn)，則要按資產(chǎn)負債表日的公允價(jià)值將其列示在資產(chǎn)負債表的“可供出售金融資產(chǎn)”科目。資產(chǎn)負債表日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，作為公允價(jià)值變動(dòng)計入所有者權益。這種會(huì )計處理方式可簡(jiǎn)括為“不賠不賺”。

　�。�3）劃分為持有至到期投資，則在資產(chǎn)負債表日要計算本會(huì )計期間因持有該項投資而實(shí)現的利息收入。這種會(huì )計處理方式可簡(jiǎn)括為“只賺不賠”。

　　二、金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的會(huì )計處理

　　按照新會(huì )計準則的要求，交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)應計入當期損益，同時(shí)在處置該金融資產(chǎn)時(shí)，應將計入當期損益的公允價(jià)值變動(dòng)部分轉回。例如某公司持有的一項交易性金融資產(chǎn)成本為100萬(wàn)元，年終時(shí)該項資產(chǎn)公允價(jià)值增漲20萬(wàn)元，此時(shí)會(huì )計分錄為：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 20

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20

　　假定該公司處置該項交易性金融資產(chǎn)的凈現金流量為130萬(wàn)元，則會(huì )計分錄為：

　　借：銀行存款 130

　　公允價(jià)值變動(dòng)損益 20

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100

　　交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 20

　　投資收益 30

　　持有至到期投資、借款和應收款項公允價(jià)值變動(dòng)的會(huì )計處理與交易性金融資產(chǎn)的處理方式相同，但可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)不是計入當期收益，而應計入所有者權益（資本公積——其他資本公積），同時(shí)在處置該項可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，將計入所有者權益的公允價(jià)值變動(dòng)部分轉回。與前幾項金融資產(chǎn)不同的是，可供出售金融資產(chǎn)處置時(shí)公允價(jià)值的變動(dòng)是從所有者權益科目轉回的，對當期損益不構成影響，因此，由于該項轉回，處置可供出售金融資產(chǎn)的投資收益額與對利潤表的影響額是一致的。

　　假定前例中該項金融資產(chǎn)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，則公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)的分錄為：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 20

　　貸：資本公積——其他資本公積 20

　　處置該可供出售金融資產(chǎn)時(shí)的分錄為：

　　借：銀行存款 130

　　資本公積——其他資本公積 20

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100

　　——公允價(jià)值變動(dòng) 20

　　投資收益 30

　　值得注意的是，盡管持有至到期投資的公允價(jià)值變動(dòng)被直接計入所有者權益，卻不會(huì )影響到持有至到期投資與損益核算的固有聯(lián)系。在實(shí)際應用準則時(shí)，不應得出持有至到期投資的會(huì )計核算與損益無(wú)關(guān)的結論，否則將影響到企業(yè)對金融資產(chǎn)初始分類(lèi)的準確性。

　　三、實(shí)際利率法的應用

　　《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》第五章第32條規定，持有至到期投資以及借款和應收款項，應當采用實(shí)際利率法，按攤余成本計量。同時(shí)第二章第14條還指出，所謂實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)在預期存續期間或適用的更短期間內的未來(lái)現金流量，折現為該金融資產(chǎn)當前賬面價(jià)值所使用的利率。

　　以長(cháng)期債券為例，由于企業(yè)管理層作出發(fā)行長(cháng)期債券決定到債券實(shí)際發(fā)行期間存在時(shí)差，因此長(cháng)期債券等金融工具的票面利率與實(shí)際發(fā)行時(shí)的資本市場(chǎng)利率往往不一致。為保證債券發(fā)行成功，企業(yè)往往采用溢價(jià)或折價(jià)發(fā)行方式。如果債券發(fā)行采用每年年終付息、到期還本的方式，則對債券的購買(mǎi)方而言，實(shí)際利率也即是其投資的盈虧平衡點(diǎn)。假定該實(shí)際利率為i，債券的發(fā)行期為n，則根據實(shí)際利率真的定義可以建立方程：“初始投資金額＝年利息×（P/A，i，n） 債券面值×（P/F，i，n）”。由于n已知，通過(guò)查詢(xún)年金現值系數表及復利現值系數表即可確定實(shí)際利率i。

　　例如，某企業(yè)2006年初以90萬(wàn)元購買(mǎi)了一項面值為110萬(wàn)元的5年期債券，票面利率為3.636%，利息于每年年終支付，到期還本。另支付交易成本5萬(wàn)元，企業(yè)將其劃分為持有至到期投資。在該項投資中，企業(yè)年初投資金額及攤余成本為95萬(wàn)元，每年利息收入為4萬(wàn)元（110元×3.636%），由此可根據上述方程得出方程：95＝4×（P/A，i，5） 110×（P/F，i，5）。通過(guò)查詢(xún)年金現值系數表及復利現值系數表可確定實(shí)際利率i為6.96%。

　　初始投資分錄為：

　　借：持有至到期投資——本金 110

　　貸：銀行存款 95

　　持有至到期投資——利息調整 15

　　2006年年末，投資企業(yè)按權責發(fā)生制計算且計入當期投資收益的實(shí)際利息收入為6.61萬(wàn)元（95×6.96%），而在收付實(shí)現制下2006年度應收利息即年末的現金流入為4萬(wàn)元，二者差額2.61萬(wàn)元按復利原則滾入攤余成本，即“利滾利”。故2006年年末該項債券投資攤余成本為97.61萬(wàn)元（95 2.61），會(huì )計分錄為:：

　　借：應收利息 4

　　持有至到期投資——利息調整 2.61

　　貸：投資收益 6.61

　　借：銀行存款 4

　　貸：應收利息 4

　　上述債券投資實(shí)務(wù)是以折價(jià)發(fā)行為前提，在溢價(jià)發(fā)行的情況下，企業(yè)投資期間按權責發(fā)生制計算并計入當投資收益的實(shí)際利息收入會(huì )小于收付實(shí)現制下年末應收利息現金流入，在這種情況下，同樣應按復利原則沖減攤余成本。

　　另外，上例中提到該5年期債券利息每年年終支付，如果該債券不是分期付息而是到期一次還本付息，則投資企業(yè)在收付實(shí)現制下2006年度應收利息即年末的現金流入為0，按權責發(fā)生制計算且計入當期投資收益的實(shí)際利息收入6.61萬(wàn)元按復利原則全部滾入攤余成本。會(huì )計分錄為：

　　借：持有至到期投資——應計利息 4

　　——利息調整 2.61

　　貸：投資收益 6.61

　　可見(jiàn)，在計提利息方面，交易性金融資產(chǎn)如果是到期一次還本付息，則不能計提利息；而持有至到期投資是一項長(cháng)期資產(chǎn)，可以計提利息，分別計入兩個(gè)會(huì )計科目，即“應收利息”和“持有至到期投資——應計利息”。

　　四、金融資產(chǎn)減值損失

　　新會(huì )計準則與舊準則在資產(chǎn)減值方面的最大不同點(diǎn)在于新準則允許包括應收利息、應收股利、其他應收款在內的所有資產(chǎn)計提減值準備，而不再要求舊準則的八項減值準備。同時(shí)，計提資產(chǎn)減值準備的去向唯一，即金融資產(chǎn)亦遵循資產(chǎn)減值損失規定�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第22號—金融工具確認和計量》第六章第40條對此進(jìn)行了專(zhuān)門(mén)界定：“企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價(jià)值計量且其變動(dòng)計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)賬面進(jìn)行檢查，有客觀(guān)證據表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當計提減值準備”。因此，持有至到期投資源、借款和應收款項以攤余成本計量，其發(fā)生減值時(shí)，應當將金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與預計未來(lái)現金流量現值之間的差額確認為減值損失，計入當期損益，交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值進(jìn)行計量，已反映了損失，故不提減值準備。

　　金融資產(chǎn)減值計量的難點(diǎn)在于可供出售金融資產(chǎn)。盡管可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計量，但公允價(jià)值變動(dòng)的去向為資本公積，而未進(jìn)入損益，故仍需計提減值準備，以避免利潤虛增。由于可供出售金融資產(chǎn)的減值額已同公允價(jià)值變動(dòng)掛鉤，因此減值損失的計量過(guò)程只需將公允價(jià)值變動(dòng)由資本公積科目轉變?yōu)橘Y產(chǎn)減值損失科目即可。需明確的是，該轉變不僅局限于當期，歷史形成的資本公積也應轉為資產(chǎn)減值損失。對于已確認減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì )計期間公允價(jià)值已上升且客觀(guān)上與確認原減值損失確認后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益�？晒┏鍪蹤嘁婀ぞ咄顿Y發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉回，而應通過(guò)資本公積轉回。

　　————————

　　參考文獻：

　　[1]財政部《企業(yè)會(huì )計準則第22號—金融工具確認和計量》

　　[2]《2007年度注冊會(huì )計全國統一考試輔導教材——會(huì )計》中國財政經(jīng)濟出版社2007年4月版。

　　[3]《新舊會(huì )計準則差異實(shí)務(wù)導讀》中國財政經(jīng)濟出版社2007年4月版。

【金融資產(chǎn)會(huì )計處理的畢業(yè)論文】相關(guān)文章：

金融碩士論文：對交易性金融資產(chǎn)賬務(wù)處理的思考11-26

淺談合并會(huì )計報表抵銷(xiāo)業(yè)務(wù)的會(huì )計處理會(huì )計畢業(yè)論文03-21

交易性金融資產(chǎn)會(huì )計稅務(wù)論文03-24

銷(xiāo)售折扣折讓退回的賬務(wù)處理畢業(yè)論文12-07

會(huì )計畢業(yè)論文11-21

會(huì )計畢業(yè)論文06-24

會(huì )計畢業(yè)論文02-08

教你如何處理好畢業(yè)論文答辯03-07

金融碩士論文：淺析交易性金融資產(chǎn)會(huì )計核算11-27

會(huì )計畢業(yè)論文的致謝03-19