世界范圍內的會(huì )計模式及其劃分論文

　　近年來(lái)，國際會(huì )計和比較會(huì )計研究已愈益受到人們的重視。其中，會(huì )計模式及其劃分又是重要的主題，本文擬就此作一粗淺的探討。

　　一、會(huì )計模式的內涵

　　（一）會(huì )計模式與會(huì )計制度

　　在國際會(huì )計與比較會(huì )計研究中，有一對往往為人們交替使用的概念，那就是會(huì )計制度和會(huì )計模式。兩種概念的混用不可避免地會(huì )成為研究工作的障礙，也會(huì )引起研究成果使用者的種種誤解。應當承認，會(huì )計制度、會(huì )計模式有同一的一面，但也存在差異，那就是會(huì )計模式比會(huì )計制度更為抽象一些。所謂會(huì )計制度，指的是進(jìn)行領(lǐng)土工作的章法或組織和從事會(huì )計工作時(shí)必須遵循的規范和準則。會(huì )計模式則不同，它并不直接等于某一國家或者更大的空間范圍實(shí)際存在的會(huì )計制度本身，而是從實(shí)際存在的會(huì )計制度中，排除了具體的細節，而獲到的理論的抽象。這里面包含著(zhù)對于某一種具體會(huì )計制度的基本規定性的概括，它的基本框架，以及它的主要工作原則的總和。會(huì )計模式反映了一種會(huì )計制度里面的最主要最根本的東西。它是對不同的會(huì )計制度進(jìn)行抽象、概括以后形成的概念。

　　（二）設想的會(huì )計模式和現實(shí)的會(huì )計模式

　　會(huì )計模式有“設想的”和“現實(shí)的”之分。設想的會(huì )計模式，是對計劃采納的會(huì )計規范和準則或人們認為應當采納的會(huì )計規范和準則進(jìn)行抽象概括的產(chǎn)物；現實(shí)的會(huì )計模式，則是對現存會(huì )計規范和準則進(jìn)行抽象概括的產(chǎn)物。兩者是一對迥然不同的概念。國際會(huì )計和比較會(huì )計研究涉及的主要是現實(shí)的會(huì )計模式。在預計一種會(huì )計模式的發(fā)展前景時(shí)，在準備提出修正或改善某種會(huì )計模式的意見(jiàn)時(shí)，人們總會(huì )自覺(jué)地去利用“設想的”會(huì )計規范和準則，利用“設想的”會(huì )計模式。然而，在確定一國的會(huì )計制度屬于什么模式的，在說(shuō)明這些模式的區別與聯(lián)系時(shí)，我們務(wù)必將“現實(shí)的”會(huì )計模式作為對象。

　　（三）國際會(huì )計模式和世界會(huì )計模式的概念

　　在會(huì )計模式研究文獻，尤其是英文的會(huì )計模式研究文獻中，“國際會(huì )計模式”（InternationalAccountingmodel）是最常見(jiàn)的概念之一。筆者認為，此概念是不確切的。因為按字面解釋的話(huà)，“國際會(huì )計模式”系指“國與國之間的”或“世界各國之間的”會(huì )計模式，而現實(shí)世界中這樣的會(huì )計模式并不存在，“世界會(huì )計模式”是“世界范圍內的會(huì )計模式”的簡(jiǎn)稱(chēng)。這一概念是正確的，不過(guò)經(jīng)常被人們錯誤地運用。比如，有些名為“世界會(huì )計模式研究”或“世界會(huì )計模式的劃分”，但實(shí)際研究范圍并沒(méi)那么大，有時(shí)僅限于西方各國的范圍之內，有時(shí)則囿于經(jīng)聯(lián)組織成員國的范圍之內。為避免出現名不符實(shí)的現象，我們應盡可能使用“社會(huì )主義國家的會(huì )計模式”、“發(fā)展中國家的會(huì )計模式”、“歐洲各國的會(huì )計模式”之類(lèi)比較明確的概念。當然，在必要時(shí)仍可使用“世界范圍內的會(huì )計模式”這一概念。

　　二、劃分會(huì )計模式的意義和規則

　　（一）劃分會(huì )計模式的意義會(huì )計模式我們可依據一定的標準對其加以劃分

　　劃分會(huì )計模式有助于描述和比較不同的會(huì )計制度，有助于刻劃一國的會(huì )計制度從這一模式向另一模式轉化時(shí)的發(fā)展前景。還可用以推動(dòng)國際會(huì )計、比較會(huì )計乃至全部會(huì )計分支的研究，例如，我們可以通過(guò)劃分會(huì )計模式，來(lái)解釋國際會(huì )計協(xié)調的原因，預測協(xié)調工作中可能面臨的問(wèn)題。隨著(zhù)商業(yè)活動(dòng)的國際化，會(huì )計、審計人員的活動(dòng)范圍也逐漸超越國界。會(huì )計模式的研究也有助于培訓在多國從事業(yè)務(wù)的會(huì )計人員和審計人員。對會(huì )計隊伍比較薄弱、會(huì )計研究比較后進(jìn)的國家來(lái)說(shuō)，通過(guò)對不同會(huì )計模式的研究，也許能加深理解各國會(huì )計制度，各種會(huì )計模式的演進(jìn)和利弊，并明智地選擇適合于本國國情的會(huì )計制度或會(huì )計模式，選擇符合本國需要的會(huì )計研究課題。對于屬同一模式的其它國家會(huì )計的深入考察，也有助于預測本國會(huì )計未來(lái)可能面臨的問(wèn)題，并迅速尋獲解決問(wèn)題的方法和途徑。

　　（二）劃分會(huì )計模式的規則

　　1977年，美國會(huì )計學(xué)會(huì )提出了四條在劃分會(huì )計模式中必須遵循的規則，這些規則和邏輯教科書(shū)中的提法頗為相似。首先，劃分的子項應當互斥。其次，每次劃分應當按同一標準或根據進(jìn)行。劃分會(huì )計模式的標準可以是一個(gè)或一些屬性，我們是根據某一空間范圍的會(huì )計制度具有或不具有這個(gè)或這些屬性，來(lái)將它們分成各種會(huì )計模式的。再次，子項之和應當窮盡母項。子項之和不能窮盡母項意味著(zhù)存在子項遺漏現象。名為“世界會(huì )計模式的劃分”，實(shí)際上劃分對象僅限于部分國家，這種劃分所犯的就是子項不窮盡的錯誤。最后，劃分應當層次分明。有時(shí)，我們將世界范圍內現存的主要會(huì )計制度劃分為資本主義模式和社會(huì )主義模式兩大類(lèi)，然后又對這兩種模式作進(jìn)一步的細分，這稱(chēng)連續劃分。連續劃分時(shí)層次應當分明，以準確反映各種會(huì )計模式間的區別與聯(lián)系，以及這種區別和聯(lián)系的程度。

　　三、劃分會(huì )計模式的方法

　　在世界范圍內，會(huì )計模式的種類(lèi)繁多，劃分這些模式的方法也多種多樣，倘若詳盡考察一下國際會(huì )計和比較會(huì )計研究的舊籍，我們不難發(fā)現，已提出的會(huì )計模式劃分法中主要者計有如下四種：

　　（一）以商業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境為依據的劃分法從某種角度去觀(guān)察，會(huì )計是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的語(yǔ)言

　　會(huì )計作用之大小決定于它能否適應企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的需要。一國的企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境決定著(zhù)該國會(huì )計制度的最基本最主要的方面。通過(guò)區劃企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，我們即可大致確定一國會(huì )計制度屬于哪種會(huì )計模式。這種劃分會(huì )計模式的方法稱(chēng)為“以企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境為依據的劃分法”。

　　美國會(huì )計學(xué)者格哈特。米勒（GerhardMueller）是采用這種方法劃分會(huì )計模式的先行者。1967年，他不是直接根據會(huì )計實(shí)務(wù)的差異，而是間接依照某一會(huì )計制度在其發(fā)展過(guò)程中受經(jīng)濟、政治等因素影響的程度，提出將世界范圍內的會(huì )計模式分為如下四類(lèi)：

　　1.宏觀(guān)經(jīng)濟結構中的會(huì )計。在這種模式下，會(huì )計是作為國家經(jīng)濟政策的輔助物而發(fā)展的，增值表、社會(huì )責任會(huì )計等普遍受到重視。屬這種模式的國家中，財務(wù)會(huì )計和稅務(wù)會(huì )計并無(wú)二致，且人們往往鼓勵采納旨在使收益水平平緩化的會(huì )計程序。瑞典是這種會(huì )計模式的典范。

　　2.偏重微觀(guān)經(jīng)濟的會(huì )計。這種模式存在于市場(chǎng)經(jīng)濟社會(huì )。在這種社會(huì )中，私營(yíng)經(jīng)濟在整個(gè)國民經(jīng)濟中占主導地位。由于受微觀(guān)經(jīng)濟學(xué)的影響，會(huì )計力圖在計量或計價(jià)時(shí)盡可能反映經(jīng)濟事實(shí)。在這種模式下，會(huì )計準則既周密又靈活，諸如重置成本會(huì )計之類(lèi)新發(fā)展極容易為人們所接受。荷蘭的會(huì )計制度屬這種模式。

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