淺析管理會(huì )計推廣應用瓶頸的突破

摘要：管理會(huì )計在企業(yè)推廣應用和普及障礙很多，目前理論界急需解決管理會(huì )計的發(fā)展方向問(wèn)題，如何解決固然見(jiàn)仁見(jiàn)智，但從根本上解決管理會(huì )計理論與實(shí)踐嚴重背離的瓶頸問(wèn)題，已基本達成共識。管理會(huì )計數量分析技術(shù)向實(shí)用性和可操作性方向發(fā)展、建構以實(shí)踐為導向的管理會(huì )計理論方法體系、解決管理會(huì )計數據采集的技術(shù)難題、系統地歸納總結管理會(huì )計實(shí)踐中已有的成功經(jīng)驗、加強本土化研究和改進(jìn)高校管理會(huì )計教學(xué)方法。是突破這個(gè)問(wèn)題的行之有效的途徑。
　　關(guān)鍵詞：管理會(huì )計；推廣應用；途徑
　　
　　理論上，管理會(huì )計所具有的解釋過(guò)去、控制現在、規劃未來(lái)的完美職能以及其精確的定量分析方法和獨特的分析視覺(jué)，使之受到廣大理論研究者的推崇和青睞。然而，從目前中國管理會(huì )計在企業(yè)中的運用現狀來(lái)看，雖然20世紀90年代以后，邯鋼“模擬市場(chǎng)，成本否決”目標成本管理制度的成功推行表明管理會(huì )計在中國企業(yè)的應用有所突破，但此等應用與西方企業(yè)的應用相比，仍然存在明顯的差異；進(jìn)入21世紀，中國部分企業(yè)開(kāi)始應用西方國家流行的作業(yè)成本法、經(jīng)濟增加值、平衡記分卡、標桿管理、準時(shí)制、作業(yè)預算、EVA評價(jià)體系等先進(jìn)的管理會(huì )計方法，并對一些方法進(jìn)行了本土化改良，但應用比例和效果明顯低于西方國家。造成管理會(huì )計在中國企業(yè)中推廣應用困難的原因很多，撇開(kāi)企業(yè)管理者和員工的態(tài)度與能力、管理會(huì )計的法規及標準的難以確定以及管理會(huì )計的應用環(huán)境等原因不說(shuō)，但有一點(diǎn)，目前理論界和實(shí)務(wù)界已基本達成共識，那就是管理會(huì )計理論與實(shí)踐嚴重背離。楊雄勝教授在1999年管理會(huì )計與應用研究會(huì )上曾經(jīng)尖銳地指出中國管理會(huì )計的研究現狀：第一，探討一些所謂的基本理論，給人以隔靴搔癢的感覺(jué)；第二，介紹一些所謂的前沿，使人感到可望而不可即；第三，羅列出一些具體問(wèn)題，找一些原則性的建議；第四，沉迷于數量分析技術(shù)，在一些不切實(shí)際的假定下，構造一個(gè)貌若天仙，但不食人間煙火的模型。這說(shuō)明目前中國管理會(huì )計理論與實(shí)際嚴重脫節已成為制約管理會(huì )計在企業(yè)推廣應用的瓶頸，如何突破這個(gè)瓶頸呢?筆者認為可從以下幾方面入手：
　　
　　一、數量分析技術(shù)向實(shí)用性、可操作性方向發(fā)展
　　
　　理論界對管理會(huì )計的研究已有幾十年，但研究成果用于實(shí)際的卻很少。管理會(huì )計因其采用了區別于傳統財務(wù)會(huì )計方法的基于計量經(jīng)濟學(xué)的定量分析技術(shù)而受到理論界的普遍好評，然而，當把這些理論和定量分析技術(shù)應用于實(shí)踐時(shí)，卻暴露出了它的局限性，也就是說(shuō)，被理論研究者津津樂(lè )道的優(yōu)于財務(wù)會(huì )計的數量分析技術(shù)，如凈現值法、內部報酬率法、回歸分析法、線(xiàn)性規劃法等，雖然其科學(xué)性和精確性早已不容置疑，但實(shí)踐中要用這些方法卻因數據的難于收集或手工計算的麻煩而變得非常不現實(shí)。如何使管理會(huì )計的技術(shù)、方法更加適應當前企業(yè)環(huán)境的要求呢?筆者認為，管理會(huì )計的數量分析技術(shù)向實(shí)用性、可操作性方向發(fā)展是一個(gè)行之有效的辦法。在這方面，西方學(xué)者管理會(huì )計的研究過(guò)程很值得我們借鑒。英美等國不僅有財務(wù)會(huì )計師協(xié)會(huì )，而且有管理會(huì )計師協(xié)會(huì )，其成員由學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的專(zhuān)家共同組成，研究比較容易深入到企業(yè)當中去，帶有相當強的實(shí)際針對性，又使企業(yè)能夠很快地應用到管理會(huì )計研究成果。而中國的學(xué)術(shù)界研究人員卻很難深入到企業(yè)中調查研究，對企業(yè)千變萬(wàn)化的實(shí)際情況缺乏了解，只是熱衷于紙上談兵，去建構一些抽象的、缺乏實(shí)驗基礎的“不食人間煙火”的數學(xué)模型，研究成果不是為解決企業(yè)實(shí)際問(wèn)題，而是為“研究”而研究，結果導致研究成果與企業(yè)的實(shí)際情況有相當大的差距，缺乏實(shí)用價(jià)值。其實(shí)，大量抽象數學(xué)模型的運用反而增加了管理會(huì )計方法的復雜性，削弱了管理會(huì )計的可理解性。由于管理會(huì )計不是純經(jīng)濟學(xué)，而是一門(mén)實(shí)踐性和靈活性較強的應用學(xué)科，所以為了更好地解決管理會(huì )計理論與實(shí)踐相脫節的問(wèn)題，我們應當提倡“實(shí)地研究”的方法，深入企業(yè)去實(shí)地觀(guān)察了解其管理系統的運作，弄清楚管理會(huì )計的分析技術(shù)應用于企業(yè)實(shí)際管理系統有哪些障礙，進(jìn)一步對其進(jìn)行改進(jìn)，增強其操作性。
　　
　　二、建構以實(shí)踐為導向的管理會(huì )計理論方法體系
　　
　　盡管管理會(huì )計作為現代會(huì )計學(xué)科中的分支已經(jīng)得到學(xué)術(shù)界的認可，但無(wú)論中西方，迄今都尚未形成主線(xiàn)清晰的管理會(huì )計理論體系。當前西方管理會(huì )計的研究領(lǐng)域和范圍不斷擴大，出現了戰略管理會(huì )計、人力資源管理會(huì )計、環(huán)境管理會(huì )計、資本成本管理會(huì )計、質(zhì)量成本管理會(huì )計等等，新內容層出不窮，學(xué)科內容包羅萬(wàn)象，但也間接導致管理會(huì )計學(xué)科體系缺乏系統性和主線(xiàn)不清；中國目前的管理會(huì )計理論體系也缺乏嚴謹的結構，沒(méi)有一條主線(xiàn)，給人以拼湊之感，而且還與財務(wù)管理的界限模糊；研究工作也主要停留在對西方現代管理會(huì )計方法的翻譯和介紹上，雖然一些方法的本土化改良已經(jīng)開(kāi)展，但結合中國國情的理論體系建設成果還很少，即使有，也難適應經(jīng)濟環(huán)境的變化和實(shí)踐的需要。因此，中國急需建構以實(shí)踐為導向的管理會(huì )計理論方法體系。這就要求理論研究者立足中，國企業(yè)的實(shí)踐和本土化問(wèn)題，創(chuàng )造出有實(shí)用價(jià)值的適合中國國情的管理會(huì )計理論方法；而不是走“拿來(lái)主義”的路線(xiàn)，去介紹一些令人眼花繚亂卻又無(wú)關(guān)中國企業(yè)“痛癢”的所謂前沿。其實(shí)，每一次管理會(huì )計的變革，都是以企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理需求作為動(dòng)因的，如標準成本制度的出現是基于制造企業(yè)對科學(xué)管理的渴求，財務(wù)會(huì )計“事后核算”帶來(lái)的被動(dòng)局面促使管理層采用預算控制，現代企業(yè)的代理關(guān)系導致企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)者之間永遠存在著(zhù)利益沖突，責任會(huì )計可以提供相對滿(mǎn)意的協(xié)調和解決途徑。解決好管理會(huì )計的導向問(wèn)題是科學(xué)構建其理論框架的前提，管理會(huì )計的發(fā)展方向，永遠應該是實(shí)務(wù)界急需解決的問(wèn)題。中國管理會(huì )計應定位在建設社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟，密切結合中國企業(yè)的實(shí)際情況，不追求高深莫測的理論和空中樓閣式的數字模型。而是力求建立起便于廣大財務(wù)管理人員理解運用和操作的理論方法體系。
　　
　　三、解決管理會(huì )計數據采集難題。掃清管理會(huì )計應用的技術(shù)障礙
　　
　　傳統管理會(huì )計所依賴(lài)的信息主要來(lái)源于財務(wù)會(huì )計系統，但由于財務(wù)會(huì )計信息高度綜合的特性，無(wú)法滿(mǎn)足管理會(huì )計對信息來(lái)源多元化、個(gè)性化的要求，從而使得利用管理會(huì )計工具給企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策提供的信息在有用性、相關(guān)性方面大打折扣。從20世紀80年代開(kāi)始，為適應企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理變革的需求，管理會(huì )計就涌現出一大批創(chuàng )新工具和方法，如作業(yè)成本計算法、作業(yè)預算、價(jià)值鏈會(huì )計、EVA評價(jià)體系和平衡記分卡等，但是，創(chuàng )新管理會(huì )計工具在企業(yè)實(shí)踐中的應用卻很緩慢，就技術(shù)層面的原因而言，企業(yè)缺乏有效的信息系統平臺，特別是在基礎數據的采集和數據倉庫的建立上缺乏技術(shù)保障是問(wèn)題的主要癥結。所以，如果要提高管理會(huì )計在企業(yè)實(shí)踐中的應用進(jìn)程，就必須突破收集基礎信息數據的技術(shù)障礙。 　　四、重視系統地歸納總結管理會(huì )計實(shí)踐中已有的成功經(jīng)驗
　　
　　要構建具有中國特色的以實(shí)踐為導向的管理會(huì )計理論體系。就應將管理會(huì )計在中國企業(yè)實(shí)踐中應用過(guò)的成功經(jīng)驗加以科學(xué)、系統地歸納和總結。其實(shí)，中國企業(yè)在管理實(shí)踐中，曾經(jīng)自發(fā)地應用了許多管理會(huì )計的方法，如20世紀50年代的廠(chǎng)部、車(chē)間、班組三級核算和20世紀60年代開(kāi)展的廠(chǎng)內計劃價(jià)格，資金歸口管理；20世紀70年代大慶油田的內部核算；20世紀80年代吉林省開(kāi)展的廠(chǎng)內銀行，首鋼的包、保、核；20世紀90年代邯鄲鋼鐵集團推行的“模擬市場(chǎng)核算、實(shí)行成本否決”等，都是中國應用管理會(huì )計的成功案例，但是理論界對這些管理會(huì )計實(shí)踐中已有的成功經(jīng)驗卻缺乏系統的研究和歸納總結，沒(méi)有將實(shí)踐上升到理論的高度，更談不上有效的普及和推廣。因此，學(xué)術(shù)界應與實(shí)務(wù)界密切配合與協(xié)調，結合中國企業(yè)自身情況開(kāi)展典型案例的創(chuàng )新研究，總結管理會(huì )計實(shí)踐中已有的創(chuàng )新成果和寶貴經(jīng)驗，這是構建中國特色管理會(huì )計的有效途徑。
　　
　　五、加強本土化研究
　　
　　當前，理論界雖然已積極投身于以計量經(jīng)濟學(xué)為主要手段的實(shí)證管理會(huì )計研究中，切實(shí)有效地開(kāi)展了管理會(huì )計典型案例研究，并取得了一些成效，但本土化研究仍然不足，使得利用管理會(huì )計方法得出結論的解釋力大受影響。因此，如何借鑒國外實(shí)證管理會(huì )計的研究方法，消化、吸收其研究成果并針對中國企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行本土化實(shí)用性改進(jìn)，已成為中國管理會(huì )計研究領(lǐng)域的新課題；構建具有中國特色的管理會(huì )計理論框架，也要求我們加強管理會(huì )計的本土化研究。本土化研究可以通過(guò)兩個(gè)途徑實(shí)現：一是將國外管理會(huì )計的最新研究成果轉化為適應中國企業(yè)實(shí)踐的本土化管理會(huì )計成果；二是不斷總結中國企業(yè)管理會(huì )計實(shí)踐中的各種創(chuàng )新和寶貴經(jīng)驗，形成具有中國特色的管理會(huì )計，只有二者緊密結合，才能形成實(shí)用有效的管理會(huì )計體系。
　　
　　六、改進(jìn)高校管理會(huì )計教學(xué)方法
　　
　　自從管理會(huì )計20世紀70年代從西方引進(jìn)后，現已作為中國高校會(huì )計專(zhuān)業(yè)的一門(mén)必修課。但很多畢業(yè)后在企業(yè)從事會(huì )計工作的學(xué)生卻反映，管理會(huì )計教科書(shū)中的理論概念和數量分析技術(shù)在實(shí)際工作中根本派不上用場(chǎng)，即使勉強用一些數學(xué)模型去解決一些實(shí)際問(wèn)題，如運用“經(jīng)濟批量模型”來(lái)計算每增加一個(gè)訂貨單位增加多少成本，運用“鮑莫模式(Bau—m01 M0del)確定最佳現金持有量，卻得不到實(shí)際效果。目前，中國高校管理會(huì )計教學(xué)存在許多問(wèn)題，一是教師太側重對管理會(huì )計理論概念、數學(xué)模型和西方前沿管理會(huì )計知識的介紹，讓學(xué)生聽(tīng)得云山霧罩；二是課堂教學(xué)缺乏應用案例的介紹和討論；三是教科書(shū)內容在邏輯順序、理論結構、名詞概念和方法等許多方面欠規范化，而且“西化”現象嚴重，不利于初學(xué)者學(xué)習和掌握。所以，我們亟待改進(jìn)管理會(huì )計的教學(xué)方法，然而，教學(xué)方法的改進(jìn)又依賴(lài)于理論界攜手實(shí)務(wù)界，創(chuàng )新出具有實(shí)踐基礎的中國特色管理會(huì )計方法體系，以此指導管理會(huì )計的教學(xué)。

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