山西票號的會(huì )計組織機構及內部控制

【摘 要】 山西票號的會(huì )計組織機構基本具備現代會(huì )計組織機構的規模和形式,其內部控制包括內部分工、賬簿控制、報告控制、內部稽核、密押制度等方面,其內部控制的到位,是山西票號在長(cháng)達百余年的時(shí)間內成為“國內最富”的一大原因。
　　【關(guān)鍵詞】 山西票號; 會(huì )計組織機構; 內部控制
　　
　　山西票號之所以能名震中外、匯通天下,在19世紀20年代誕生,到20世紀初達到壯盛,執全國金融業(yè)之牛耳,其主要原因有三:第一,票號資本作為生息資本或是銀行資本適應了當時(shí)的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境;第二,晉商與清廷之間的結托關(guān)系使其把握商機,充當了清廷的財政工具;第三,嚴謹的經(jīng)營(yíng)作風(fēng)、創(chuàng )新的金融工具及嚴格的內部治理機制是其生存發(fā)展的內在基礎。其中,票號的組織機構設置,尤其是會(huì )計組織機構的設置之嚴密在當時(shí)都極具超前意識,其會(huì )計內部控制既起到了防范金融風(fēng)險的作用,又是票號能在長(cháng)達百余年的時(shí)間內成為“國內最富”的立足之本。
　　
　　一、山西票號的會(huì )計組織機構
　　
　　(一)山西票號會(huì )計組織機構的設立
　　賬房——作為山西票號的會(huì )計組織機構,專(zhuān)司賬務(wù)處理。每家票號設立時(shí),都設置賬房或指定專(zhuān)人負責銀錢(qián)和賬目工作。隨著(zhù)票號經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展,在賬房?jì)炔恐鸩酵晟屏藭?huì )計職位的設置,負責各種不同事項的處理。
　　1.總號賬房
　　在總號,賬房一般設有管賬、副管賬各一人,幫賬若干人。
　　管賬先生,總理全號賬目,負銀錢(qián)出納之責。即不僅治理總號賬目,也包括分號賬目。管賬先生所負的銀錢(qián)出納之責,是票號庫存的大額銀兩的出納。如天天營(yíng)業(yè)開(kāi)始或營(yíng)業(yè)中,柜存的銀兩不足支付客戶(hù)時(shí),由柜房向賬房領(lǐng)取銀兩。營(yíng)業(yè)終了,柜臺將當日結余的大額銀兩交與賬房。若哪一家分號現銀短缺,由總號調劑或調運現銀給分號等。
　　副管賬,協(xié)助管賬先生治理賬目。幫賬在副管賬指導下,助理各種賬簿。幫賬多由進(jìn)號一年以上的員工擔任,借此加以業(yè)務(wù)練習,故無(wú)固定名額。
　　2.分號賬房
　　山西票號的分號一般設有管賬一人,總理分號賬目,并負銀錢(qián)出納之責。至于設不設或設幾位助員,則根據分號業(yè)務(wù)規模和需要而定。清末,在上海設立的分號,其賬房設置與銀號賬房設置相同,分為內賬房和外賬房。內賬房負責總清賬,計算利息,編制月清和年總結等。外賬房即匯劃賬房,負責票號與客戶(hù)之間的相關(guān)賬務(wù)處理和日常核算。
　　(二)山西票號各級會(huì )計組織機構的任務(wù)
　　山西票號總、分號賬房的任務(wù)不完全相同。分號作為總號的派出機構,主要從事各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。因而,分號賬房的任務(wù)是記清分號的經(jīng)營(yíng)事項,并向總號進(jìn)行財務(wù)報告。
　　總號作為票號的總部,負責全號經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的組織、治理與調度,另外也設有門(mén)市,從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。因而,總號賬房的任務(wù)是既紀錄總號的經(jīng)營(yíng)事項,又負責全號的匯總與決算。
　　(三)山西票號會(huì )計職員的任職要求
　　賬房在票號經(jīng)營(yíng)中處于很重要的地位,發(fā)揮著(zhù)非常重要的作用。因而,票號對賬房的任職職員要求很高。不僅要求品德可靠,而且對業(yè)務(wù)技術(shù)水平也有相當高的要求。凡是到賬房任職的職員,必須羊毫字寫(xiě)得好,算盤(pán)打得準,頭腦聰明,做事認真穩重。對于初招進(jìn)號的年輕人,必須是經(jīng)過(guò)一年以上的學(xué)徒練習,經(jīng)考查、考驗適合搞會(huì )計工作的人才能答應進(jìn)賬房做幫賬。幫賬必須服從副管賬或管賬的囑托,幫賬若干年,技術(shù)嫻熟,熟悉了賬房的各種賬務(wù)后,才有可能得以提升或派往分號任職。
　　(四)山西票號會(huì )計組織機構的特點(diǎn)
　　可以看出,山西票號已有自己獨立的會(huì )計組織機構,其賬房已從業(yè)務(wù)部分脫離出來(lái),形成專(zhuān)職機構。山西票號賬房?jì)炔?通過(guò)設置不同的職位,基本形成了會(huì )計工作的分工�？�、分號賬房之間,通過(guò)定期進(jìn)行業(yè)務(wù)報告,為總號審核分號業(yè)務(wù),從而控制整個(gè)票號,調度資金,統籌安排經(jīng)營(yíng),提供了基本條件�？傊�,山西票號會(huì )計組織機構的設立已具備了現代會(huì )計組織機構的雛形。
　　但是,山西票號并沒(méi)有明確規定賬房不得涉足銀錢(qián),有的票號集管賬和管錢(qián)兩種職能于1人之身,這在現代企業(yè)財務(wù)制度中是萬(wàn)不可取的。在長(cháng)達百年的票號史上很少聽(tīng)到會(huì )計舞弊的事情,除在內控方面做得比較突出外(后面將述及),主要由于票號在用人上較為重視,具有嚴格的選拔制度,一般只用山西當地人,另外進(jìn)進(jìn)票號還需有人作保。除此之外,在選拔職員上尤其重視出身和品德的考核,進(jìn)進(jìn)票號后除進(jìn)行大量的業(yè)務(wù)培訓外,還進(jìn)行道德方面的教育,要求他們重品德、重誠信,重視員工的效忠精神,極具傳統的中國文化色彩。
　　
　　二、山西票號的會(huì )計內部控制
　　
　　山西票號的分號遍布全國各地,又有獨立處置業(yè)務(wù)的權利。這便需要有一種方式來(lái)保證總號對分號的控制能力,同時(shí)也防止各總號或分號內部職員利用職務(wù)之便進(jìn)行舞弊。為此,山西票號在其經(jīng)營(yíng)中實(shí)施了很多內部控制的辦法和措施。
　　(一)通過(guò)職員的職責分工進(jìn)行內部控制
　　如前所述,山西票號在總號和分號賬房?jì)炔吭O置有不同的會(huì )計職位,負責不同事項的會(huì )計工作。如總號,副管賬和幫賬負責總號會(huì )計事項的處理,但幫賬只能在副管賬的指導下負責有關(guān)賬項的抄寫(xiě),以及匯總業(yè)務(wù)時(shí)的打算盤(pán)等具體工作,而副管賬則可負責總號全部賬簿的治理,并協(xié)助管賬先生治理全號賬目。管賬先生在治理全號賬目的同時(shí),還負責銀錢(qián)出納工作。這樣不僅可以使票號賬房所管銀錢(qián)與柜房所管銀錢(qián)相分離,而且可對柜房的銀錢(qián)收付進(jìn)行監視和控制。從這些方面可以看出,票號會(huì )計與現代企業(yè)會(huì )計實(shí)行的崗位責任制和分工負責制基本類(lèi)似。
　　(二)通過(guò)賬簿進(jìn)行內部控制
　　山西票號的業(yè)務(wù)內容較多,為了加強賬務(wù)治理,其賬簿的設置也頗為繁復。設置賬簿本身就是會(huì )計控制的一個(gè)內容。據考察,山西票號的各類(lèi)賬簿,其數目多達16種,且各有功用。根據一份1911年天津義善源票號倒閉清理時(shí)的記錄,該號賬簿共12種,22冊。這些賬簿是:長(cháng)期賬1冊,規元賬1冊,局所賬4冊,各記賬5冊,各號賬2冊,爐房賬2冊;洋元賬2冊,往來(lái)賬1冊,暫記賬1冊,存條賬1冊,撥條賬1冊,各有賬1冊。
　　票號賬簿名目雖多,以類(lèi)來(lái)分不過(guò)三類(lèi):一是流水賬,凡有交易,皆進(jìn)此賬,是票號業(yè)務(wù)最原始的記錄;二是分類(lèi)賬,也稱(chēng)老賬,是在流水賬記錄的基礎上,再分門(mén)別類(lèi)加以登載,以便條目清楚;三是現金賬,凡交易過(guò)程的現金往來(lái),均進(jìn)此類(lèi)賬簿。從賬簿的分類(lèi)看,山西票號賬簿的設置和今天企業(yè)所設置的總賬、分類(lèi)賬、日記賬這樣的賬簿體系沒(méi)有太大的區別。
　　(三)通過(guò)定期報告進(jìn)行內部控制
　　票號總號對分號業(yè)務(wù)的了解,有一種非常直接、簡(jiǎn)單的辦法,即分號向總號的定期報告制度。分號向總號的定期報告制度,分為營(yíng)業(yè)報告和財務(wù)報告兩類(lèi)。
　　1.營(yíng)業(yè)報告
　　各分號對自己的營(yíng)業(yè)狀況需隨時(shí)向總號進(jìn)行報告。營(yíng)業(yè)報告用書(shū)信形式,根據內容可分為兩類(lèi):一類(lèi)是對具體交易的直接說(shuō)明,這類(lèi)報告是收匯票號向付兌票號發(fā)出,具體說(shuō)明收匯何人銀兩若干,何時(shí)兌付,以使付兌票號有所預備,“如同發(fā)出匯票后,報送匯票底根一樣”。另一類(lèi)是對當時(shí)經(jīng)營(yíng)及市場(chǎng)情況的通報,包括本號天天的營(yíng)業(yè)情況,當地的行市,以及對業(yè)務(wù)處理的意見(jiàn)等等。這類(lèi)報告的主要目的,是使總號對各分號均能了解全面情況,置分號于總號的控制之中,從而預做籌劃,主動(dòng)尋找商機。
　　2.財務(wù)報告
　　分號的財務(wù)報告,分為“月清”與“年總結”兩種,兩者的內容、格式基本相同,只是上報的時(shí)間上有所區別,前者上報于每月月底,后者上報于每年的舊歷十月底。
　　關(guān)于財務(wù)報告的內容、格式,曾有這樣的描述:“報告使用舊時(shí)賬冊,如同賬本一樣。報告內容,首先是各項總結起來(lái)的數字,并寫(xiě)在前面;其次,關(guān)于各項總結數字的具體花名、數字及地點(diǎn),都寫(xiě)在后面�！北热鐓R兌,前面只寫(xiě)該時(shí)期共收回或兌出銀兩多少,至于每一筆匯兌的地點(diǎn)、日期、銀數、客戶(hù)等項,均分列于后�！斑@樣,總號看過(guò)之后,不僅可以稽核數字,而且可以明了都是做了些誰(shuí)的生意,有哪些收進(jìn)和花銷(xiāo),有沒(méi)有題目”,從而加強總號在業(yè)務(wù)上對分號的控制。除以上兩種報告之外,票號總號每年還要做一年度總結,將本年的經(jīng)營(yíng)狀況作一總的報告。這份報告稱(chēng)為“清單”,是呈送給票號股東的。它是總號匯結各分號年總結后,再加上總號本身業(yè)務(wù)綜合編制的向股東報賬的一種方式,類(lèi)似近代銀行的決算報告。到大賬期之年,該報告還要算出每股應分紅的數字。
　　由此可見(jiàn),山西票號的業(yè)務(wù)報告制度已具有了很高的水平,達到了精致化的程度,其中的很多做法在現代企業(yè)中還在應用。由此,票號的最高治理層,可以及時(shí)正確地了解經(jīng)營(yíng)狀況,把握市場(chǎng)動(dòng)態(tài),從而牢牢把握經(jīng)營(yíng)的主動(dòng)權。
　　(四)通過(guò)內部稽核進(jìn)行內部控制
　　山西票號實(shí)行多環(huán)節的內部稽核制度。這些環(huán)節包括依據流水賬記錄過(guò)進(jìn)分類(lèi)賬環(huán)節;將分類(lèi)賬和現銀賬記錄匯進(jìn)“月清”和“年總結”環(huán)節;期末的結賬環(huán)節;派員赴分號稽核檢查環(huán)節等。
　　山西票號的分類(lèi)賬依據流水賬記錄逐筆過(guò)進(jìn),“月清”和“年總結”根據分類(lèi)賬和現銀賬的記錄和結果進(jìn)行匯編。為了保證所過(guò)賬目和編制的財務(wù)報告正確無(wú)誤,票號賬房在過(guò)賬和匯編過(guò)程中,要對原賬簿記錄和新記賬目逐一進(jìn)行核對。凡經(jīng)過(guò)核對的賬目均在其最頂端注有“O”或“√”,或寫(xiě)有“兌”字。這樣一目了然,可使人明白哪些賬目已經(jīng)審核無(wú)誤。
　　山西票號賬房于月末時(shí),還要進(jìn)行結賬。如對現銀賬按照“舊管 新收-開(kāi)除=實(shí)在”計算確定月末賬面結余數,再對賬面“實(shí)在”數與實(shí)際結存數進(jìn)行核對。通過(guò)核對,可發(fā)現賬簿記錄和銀兩治理中的題目,實(shí)行會(huì )計的內部控制。
　　(五)通過(guò)密押制度進(jìn)行內部控制
　　票號用以匯兌款項的主要憑據是匯票。山西票號遍布全國各地,所以對匯票的使用數目相當之大。為了保證異地匯款所用匯票真實(shí)可信而不致被造假仿冒領(lǐng)取匯款,經(jīng)過(guò)不斷摸索,山西票號創(chuàng )造了一種密押制度,無(wú)論在匯票的形式還是內容上,都做了精心的設計。
　　從票號的形式上看,各票號大致相同,多用特制的紙張來(lái)做匯票,這種匯票表面上看甚為簡(jiǎn)單,似乎輕易制造,但特制的紙是不輕易仿造的。如平遠蔚泰厚的匯票紙,以綠線(xiàn)紅格,由平遠縣一處印刷,各分號均用總號之紙,若壞了一張,必須寄到總號備數,其匯票紙夾有水印“蔚泰厚”三字。各票號匯票的書(shū)寫(xiě),責定專(zhuān)人,用羊毫書(shū)寫(xiě),并將字跡報告總號并通知各分號,以備查考,各號收到匯票,與預留字跡核對無(wú)誤,方能付款。另外,票號書(shū)寫(xiě)完成后,必須加蓋印鑒,有抬頭章、押款章、落地章、騎縫章、套子章、防偽章等,從而確保匯票的安全。
　　除了在匯票的外表上別出心裁,一些票號還在匯票所記內容上匠心獨運,使用種種暗號,匯款人、持票人無(wú)法知道,只有票號內部專(zhuān)人才能辨認真假,暗號編成歌訣,以便記憶,而且怕日久天長(cháng)難有疏漏,這種暗號每隔數年就要更換一次。如日升昌票號的匯票,月對暗號是“嚴防假票冒取,勿忘細視書(shū)章”,這十二字就分別是1—12月份的代號;日暗號為“堪笑世情薄,天道最公平,昧心圖自利,陰謀害他人,善惡終有報,到頭必分明”,這三十個(gè)字分別代表初一至三十的日期。大德恒票號的銀總暗號是“趙氏連城璧,由來(lái)天下傳”,分別代表大寫(xiě)壹貳叁肆伍陸柒捌玖拾10個(gè)數字,“周密流通”則代表“萬(wàn)千百兩”。如“三月五日匯銀伍千兩”,即寫(xiě)成“假薄璧密”。這些密碼,既有一定的含義,朗朗上口,又可以達到保密的效果。
　　(六)山西票號對財東行為的限制
　　山西票號實(shí)行兩權分離制。財東即股東是票號的所有者,一旦將票號的經(jīng)營(yíng)權交予經(jīng)理,財東不得隨意干預票號的事務(wù)。如規定,財東只能在結賬時(shí)行使權利,平時(shí)不能在號內食宿、借錢(qián)、或指使號內職員為自己辦事,不得干預號內事務(wù)。大德通票號《1904年合賬眾東添條規五條》中明確規定“各連號不準東家舉薦人位,如實(shí)在有情面難推者,準其往別名推薦,現下在號人位,無(wú)論與東家以及伙等有何親故,務(wù)必以公***,不準徇情庇護”,從而確保票號的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)在總經(jīng)理的控制之中,為加強內部治理奠定了堅實(shí)的基礎。
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 黃鑒暉.山西票號史[M].山西經(jīng)濟出版社,1992.
　　[2] 劉建生,劉鵬生,等.晉商研究[M].山西人民出版社,2005.
　　[3] 王森.山西票號的密押與現代貨幣的防偽[J].金融研究,2002(8).

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