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關(guān)于構建有中國特色的管理會(huì )計理論與方法體系
【論文關(guān)鍵詞】管理會(huì )計 中國特色會(huì )計 理論方法體系
【論文摘要】管理會(huì )計，更寬泛的內涵是制度，不僅包括管理會(huì )計理論、規范，還包括管理會(huì )計實(shí)務(wù)以及管理會(huì )計人員管理體制等。制度的演化具有路徑依賴(lài)性，因此，一W-國家的管理會(huì )計總是和其經(jīng)濟發(fā)展相適應的。經(jīng)濟社會(huì )發(fā)展道路不同，經(jīng)濟發(fā)展的需要不同，就會(huì )有不同的管理會(huì )計。本文在回顧我國管理會(huì )計理論的發(fā)展歷史的基礎上。提出了構建有中國特色的管理會(huì )計理論與方法體系的初步設想。
一、中國管理會(huì )計的歷史回顧與思考
我國引進(jìn)西方管理會(huì )計始于20世紀70年代末．但建國初期便有西方管理會(huì )計中的“責任會(huì )計”，只是當時(shí)不稱(chēng)為“管理會(huì )計”。50年代初，我國實(shí)行的是計劃經(jīng)濟，圍繞生產(chǎn)效率和工作效率的提高，我國采取了許多措施。主要包括：第一，班組核算。通過(guò)班組核算和勞動(dòng)競賽相結合。降低成本，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，取得了顯著(zhù)成效。班組核算作為具有中國特色的責任會(huì )計，解決了西方責任會(huì )計難以解決的問(wèn)題。第二，經(jīng)濟活動(dòng)分析。
1953年我國開(kāi)始推廣“經(jīng)濟活動(dòng)分析”。班組核算只能反映問(wèn)題之所在。而要尋找問(wèn)題之根源，必須借助于經(jīng)濟活動(dòng)53-析。“班組核算”和“經(jīng)濟活動(dòng)分析”可以說(shuō)是當時(shí)我國企業(yè)管理會(huì )計的兩大法寶。60年代初期，我國大冶鋼廠(chǎng)推行的“五好”小指標競賽早已體現“平衡計分卡”的精髓。第三，在成本管理過(guò)程中，強調“比、學(xué)、趕、幫、超”、“與同行業(yè)先進(jìn)水平比”其基本思想就是近年來(lái)美國很流行的“標桿制度”。此外，還有資金成本歸口分級管理、生產(chǎn)費用表、成本管理的群眾路線(xiàn)和廠(chǎng)內銀行等都具有鮮明特色。1951年《大眾會(huì )》創(chuàng )刊號發(fā)表了汪慕恒先生的一篇比較詳細介紹成本性態(tài)及其與利潤關(guān)系的文章——《固定支出與變動(dòng)支出》。遺憾的是，該文當時(shí)并沒(méi)有得到應有的重視。
可見(jiàn)，我國學(xué)術(shù)界對成本性態(tài)及其與利潤的研究并不晚，但是，過(guò)了將近30年，這個(gè)問(wèn)題卻又被作為一件新鮮事物引入我國。黨的十一屆中全會(huì )后，一些會(huì )計理論T作者開(kāi)始大量翻譯、介紹西方管理會(huì )計的先進(jìn)方法．一些企業(yè)總結了廠(chǎng)內經(jīng)濟核算制的經(jīng)驗，并吸收西方責任會(huì )計制度的一些做法，開(kāi)始試行具有中國特色的責任會(huì )計制度，如廠(chǎng)內目標管理、廠(chǎng)內經(jīng)濟合同制、廠(chǎng)內銀行、責任價(jià)格控制法等。比較典型的成功經(jīng)驗有：吉林省的廠(chǎng)內銀行，首鋼的包、保、核，河北涿鹿化肥有限公司的責任成本管理。邯鄲鋼鐵集團有限公司的“模擬市場(chǎng)核算，實(shí)行成本否決”等。上述這些做法吸收了西方責任會(huì )計制度的一些原則和方法，更多的是結合我國企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理特點(diǎn)而總結的，因而大大豐富了我國責任會(huì )計的內容。
從我國管理會(huì )計的發(fā)展來(lái)看．我國企業(yè)運用得比較多的是責任會(huì )計，并結合我國企業(yè)的實(shí)際有了一定程度的發(fā)展。但其注重的只是方法的應用，較少進(jìn)行理論總結，而在引入企業(yè)西7b-的管理會(huì )計時(shí)，卻忽視了研究其產(chǎn)生的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境與我國現有實(shí)踐的異同．導致我國原有的管理會(huì )計實(shí)踐難以推F-或少有成效。另一方面，管理會(huì )計內容包括了決策會(huì )計和執行會(huì )計兩大部分．責任會(huì )計只是其執行會(huì )計的一個(gè)部分。諸如量本利分析、短期經(jīng)營(yíng)策、投資項目可行性分析等．決策會(huì )計方法在我國企業(yè)中的運用還不是很普遍。有調查表明，我國企業(yè)在短期經(jīng)營(yíng)決策中采用量本利分析模型的占55．4％．而使用敏感性分析的僅為13．2％，尚有31．4％不采用。所用的長(cháng)期投資決策方法則比較分散，主要是回收期法、凈現值法、內含報酬率法及其他方法。從總體上看，管理會(huì )計在我國企業(yè)的運用還不是很普遍。
二、構建有中國特色的管理會(huì )計理論與方法體系
管理會(huì )計具有企業(yè)化和行為化特征，研究管理會(huì )計問(wèn)題不能離TF企業(yè)組織及其管理活動(dòng)。我國管理會(huì )計研究應立足于我國企業(yè)實(shí)踐，擺脫“就會(huì )計論會(huì )計”的局限．應用多種理論和研究方法．研究和解決企業(yè)實(shí)踐巾需要解決的問(wèn)題，總結企業(yè)管理會(huì )計實(shí)踐經(jīng)驗。構建有中國特色的管理會(huì )計理論與方法體系，是推廣與發(fā)展管理會(huì )計的根本途徑。
(一)以效益為中心的相關(guān)性理論。西方國家管理會(huì )計已經(jīng)發(fā)展到一個(gè)較高的水平，這與其經(jīng)濟發(fā)展水平、企業(yè)管理水平是相一致的。我國的管理會(huì )計應定位在建立社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟，促進(jìn)現代企業(yè)制度的發(fā)展，密切結合中國企業(yè)實(shí)際情況，便于廣大會(huì )計人員、管理人員操作運用這一水平上。如前所述，在中國管理會(huì )計幾十年的發(fā)展歷程中，成本管理是運用最多、最有群眾基礎的因此。以成本及其管理為基礎，努力提高企業(yè)經(jīng)濟效益是符合我國目前企業(yè)界對管理會(huì )計的普遍認識的，管理會(huì )計并不完全是泊來(lái)的，而是在我國受到廣泛重視的．看得見(jiàn)、摸得著(zhù)的成本管理。企業(yè)要想在市場(chǎng)中獲得更大的利潤，就必須樹(shù)立成本確定市場(chǎng)的觀(guān)念．充分發(fā)揮成本決策功能，這也是市場(chǎng)經(jīng)濟的客觀(guān)要求。成本管理還應與企業(yè)的整體效益聯(lián)系起來(lái)，以動(dòng)態(tài)成本效益觀(guān)念看待成本及其控制問(wèn)題。入與產(chǎn)出的比分析來(lái)看待投入的必要性、合理性，無(wú)論是成本的降低還是成本的提高．只要能夠使企業(yè)的效益提高就是一種好辦法。企業(yè)要從效益的角度去決定成本的升降，以效益為中心進(jìn)行成本的動(dòng)態(tài)管理。
從1987年美國著(zhù)名學(xué)者約翰遜和卡普蘭專(zhuān)著(zhù)《相關(guān)性消失了——管理會(huì )計的興衰》m版以來(lái)，西方一直彌漫著(zhù)拋棄傳統管理會(huì )計，大力發(fā)展管理會(huì )計新領(lǐng)域、新方法的主流思潮與做法。這與西方高度發(fā)達的經(jīng)濟、管理水平是一致的。中國的管理會(huì )計應用可追溯到上世紀50年代，但應用的范圍不廣、技術(shù)層面簡(jiǎn)單�，F代管理會(huì )計新的領(lǐng)域在我國還處于介紹探索階段。新領(lǐng)域在我國很少得到應用。我國目前處于多層次的生產(chǎn)力和多層次的生產(chǎn)關(guān)系并存的狀態(tài)．總體上生產(chǎn)力發(fā)展水平低下，以決策會(huì )計為主的基礎性管理會(huì )計內容在我國還沒(méi)有過(guò)時(shí)，如果應用得好，它必會(huì )促進(jìn)我國企業(yè)管理水平。一方面，對于傳統管理會(huì )計技術(shù)與方法應大力推廣；另一方面，對符合條件的相對發(fā)達的企業(yè)。鼓勵其嘗試使用創(chuàng )新的管理會(huì )計技術(shù)方法并逐步實(shí)現自我創(chuàng )新。
(二)立足國情的方法體系構建。我國管理會(huì )計理論和實(shí)踐與西方存在很大的差距．其重要原因是我國缺乏專(zhuān)門(mén)的會(huì )計管理機構�？山ㄗh把中國會(huì )H-學(xué)會(huì )的管理會(huì )計委員會(huì )和中國成本研究會(huì )兩個(gè)組織合并成一個(gè)獨立的管理會(huì )計團體或組織機構。如果成立有困難．也可以在中國會(huì )計學(xué)會(huì )下建立一個(gè)管理會(huì )計二級分會(huì )，來(lái)組織、協(xié)調、指導我國管理會(huì )計的研究和推廣工作，制訂和頒布指導性的管理會(huì )計原則和規范。管理會(huì )計主要服務(wù)于企業(yè)內部，其信息的輸出是基于管理上的不同需要而采取不同的形式，這一特性決定了管理會(huì )計受到法律的約束程度不會(huì )也沒(méi)必要像財務(wù)會(huì )計那樣嚴格，更沒(méi)有必要制訂統一的管理會(huì )H-制度規范管理會(huì )計信息。但是，考慮到我國會(huì )計T作樂(lè )于應用法律規范的慣例。制ST指導性的制度來(lái)引導企業(yè)管理會(huì )計的運行是十分必要的，至少應規定管理會(huì )計的原則，這對于管理會(huì )計的推廣及創(chuàng )新是具有重要意義的。此外，應盡快開(kāi)展和組織注冊管理會(huì )計師考試，為培養和造就我國管理會(huì )計專(zhuān)門(mén)人才、促進(jìn)管理會(huì )計實(shí)務(wù)向縱深發(fā)展發(fā)揮應有的推動(dòng)作用。
管理會(huì )計問(wèn)題絕不是單純的技術(shù)性問(wèn)題．其設計與運用，必須以特定的社會(huì )文化背景為指導。一方面．社會(huì )文化環(huán)境中的有關(guān)利益關(guān)系的不同處理方式會(huì )導致責任會(huì )計對于責任與激勵處理方式的不同。一般而言，美國等西方國家由于實(shí)行的是市場(chǎng)主導型的市場(chǎng)經(jīng)濟，較為強調個(gè)體的利益，企業(yè)中的責任中心將資直接與效益掛鉤，強調J,k績(jì)與金錢(qián)的對等。但這種情況不一定完全適用于我國。第一，我國實(shí)行的是社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟，偏重于強調社會(huì )利益，在這種情況下，“一切向錢(qián)看”的利益觀(guān)與社會(huì )主義導向相矛盾。第二，我國傳統文化中強調集體主義，強淵個(gè)體對群體的責任感．這一文化背景注定了企業(yè)在設計與運用管理會(huì )計時(shí)，應該將個(gè)體的責任與利益協(xié)調起來(lái)．采取榮譽(yù)與利益相結合的方式激勵員T。另一方面．社會(huì )文化環(huán)境影響管理會(huì )計的職業(yè)道德規范。我國目前并未對管理會(huì )計的職業(yè)道德做作出規范，但隨著(zhù)管理會(huì )計方法在企業(yè)以及各中介服務(wù)機構應用的范同日益廣泛．管理會(huì )計的職業(yè)道德規范也必將建立。我國管理會(huì )計職業(yè)道德規范的建立應該奠定在我國文化環(huán)境的特征上．我國傳統文化強調的守法、誠實(shí)、敬業(yè)、正直等做人的基本準則與管理會(huì )計特點(diǎn)的結合．是建立管理會(huì )計職業(yè)。道德規范的發(fā)點(diǎn)中國式管理會(huì )計的理論研究很薄弱，對管理會(huì )計的理論研究仍局限于對國外理論的翻譯介紹。如前所述，在20世紀80年代之前，我國也有管理會(huì )計的實(shí)踐，但很少有人去認真加以總結，并使之上升到理論高度。八十年代以后．主要是研究西方的管理會(huì )計動(dòng)向，而忽略了對整個(gè)管理會(huì )計理論體系的研究，只有引進(jìn)而未對管理會(huì )計理論產(chǎn)生的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境，并聯(lián)系我國的實(shí)際進(jìn)行中國式研究，中國管理會(huì )計研究成果要走向國際。必須在管理會(huì )計研究方法上有所突破和創(chuàng )新。
筆者認為，中國特色管理會(huì )計的研究方法應該是：深入企業(yè)，將規范研究與實(shí)證研究相結合，以實(shí)證分析檢驗規范研究的有效性。以規范研究對實(shí)證研究的結果加以解釋和升華，即經(jīng)驗——規范——經(jīng)驗模式。這樣，既彌補了我國傳統的規范研究方法因缺乏經(jīng)驗檢驗而實(shí)踐性差的缺陷，也彌補了目前西方受實(shí)用主義影響重經(jīng)驗研究而不重規范研究而導致案例研究難以推廣的不足，綜合了規范研究與經(jīng)驗研究各自的長(cháng)處。經(jīng)驗研究充分發(fā)揮其科學(xué)性、客觀(guān)性的特點(diǎn)，規范研究充分發(fā)揮其抽象邏輯思維、發(fā)散思維、創(chuàng )造思維的特征，兩種73-法有機結合．既有利于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的高效運行．也有利于管理會(huì )計的進(jìn)一步發(fā)展。管理會(huì )計的中國特色不僅是我國管理會(huì )計理論研究的重大課題，也應當引起管理會(huì )計實(shí)務(wù)T作者的重視。雖然國內已從歷史、文化、社會(huì )等層面對這一問(wèn)題進(jìn)行了初步考察和粗淺的思考，但是，管理會(huì )計的中國特色及具有中國特色的管理會(huì )計理論與方法體系，是一個(gè)不斷發(fā)展的過(guò)程。并隨著(zhù)改革的深化和社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展．其內容及表現形式將會(huì )更加豐富，需要不斷地研究和總結。
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