企業(yè)信息化與內部控制關(guān)系研究

摘要：信息化系統（以機為核心）與內部控制是企業(yè)兩個(gè)主要的子系統。信息化與企業(yè)內部控制之間的關(guān)系具有較重要的意義。本文主要對企業(yè)信息化與內部控制間的相互關(guān)系題目進(jìn)行，以為：企業(yè)信息化了內部控制各要素，而內部控制亦反作用于企業(yè)的信息化進(jìn)程。在此基礎上，筆者在最后提出了加強企業(yè)內部控制的幾點(diǎn)對策建議。
關(guān)鍵詞：信息化；內部控制；影響；COSO框架


Abstract：Information system and internal control are the two major sub-systems for a modern enterprise as a whole system. It will be very important for us to understand the inter-relationship between informationalization and internal control. article mainly focus on the analysis of relationship between the two: informationalization affects factors of internal control, while internal control interacts on the process of informationalization.On the basis of their relationship, we pose out a few suggestions for the consolidation of internal control.
Key Words: Informationalization; Internal Control; Affect; COSO Framework


自20世紀90年代以來(lái)，隨著(zhù)信息技術(shù)的迅速和廣泛，各個(gè)領(lǐng)域都掀起了研究信息化的浪潮。在內部控制方面也不例外。固然國內研究?jì)炔靠刂频妮^為多見(jiàn)，論述信息化、信息技術(shù)下的內部控制應用題目的文獻也不少，但大部分的文獻只局限于探討電算化下的內部控制題目（會(huì )計電算化也只是信息化的一部分），或僅涉及信息化條件下內部控制的應用研究等題目。鮮有文章研究信息技術(shù)、信息化與內部控制的關(guān)系題目。 [①]
本文即從信息化與企業(yè)內部控制的之間的相互關(guān)系進(jìn)手，以為：企業(yè)信息化影響了內部控制各因素，內部控制則反作用于企業(yè)的信息化進(jìn)程。分析信息化對內部控制的影響時(shí)主要分析信息化對內部控制各要素的影響； [②]內部控制對企業(yè)信息化的影響則主要從企業(yè)信息化建設的時(shí)間維度分析企業(yè)內部控制對信息化進(jìn)程的制約作用。系統分析兩者之間的互動(dòng)關(guān)系之后，筆者就此提出了在企業(yè)信息化條件下，加強內部控制的幾點(diǎn)對策建議。

一 信息化對企業(yè)內部控制各要素的影響

迄今為止，關(guān)于內部控制最為權威的定義是COSO于1992年提出并于1994年補充的《內部控制——一體化框架》，在這份文件中，COSO將內部控制分為五個(gè)要素：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監視，并以為這五要素相互補充，構成一個(gè)一體化的整體——企業(yè)內部控制。在2004年9月COSO再次頒布了關(guān)于內部控制方面新的研究報告《企業(yè)風(fēng)險治理框架》（Enterprise Risk Management Framework，簡(jiǎn)稱(chēng)ERM）。ERM將內部控制的研究重點(diǎn)轉向了風(fēng)險及其治理，以為內部控制整體構架是包含在ERM中的一體化部分。ERM在內部控制整體框架五要素的基礎上進(jìn)行了拓展，增加了三個(gè)風(fēng)險治理要素，形成了八要素，分別是內部環(huán)境、目標設定、事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險回應、控制活動(dòng)、信息與溝通、監視。
在信息化條件下，COSO框架中關(guān)于內部控制各要素必然會(huì )受到影響。就此，本文先結合內部控制整體框架五要素和企業(yè)風(fēng)險治理框架的八要素，依次分析信息化對各要素的影響。 [③]
（一）對內部控制環(huán)境的影響�？刂骗h(huán)境是對建立和實(shí)施企業(yè)內部控制具有重要影響的各種要素的總稱(chēng)�？刂骗h(huán)境的構成要素是多方面的，主要包括：企業(yè)的治理機制、組織結構和權責分派體系、企業(yè)治理者的素質(zhì)、品行和治理、企業(yè)文化、人力資源政策和實(shí)務(wù)等。ERM中以為的內部環(huán)境與內部控制中的控制環(huán)境要素大致相同。
信息化將有助于改善企業(yè)的治理機制。完善的信息化系統能正確、全面、及時(shí)地為董事會(huì )和監事會(huì )提供履行其監視職能的信息，同時(shí)，良好的信息系統能夠使得小股東以較低本錢(qián)（方式）參加股東大會(huì )維護自己的權益。信息化為內外部治理機制的完善提供了便利，而良好的治理機制將為內部控制提供良好的基礎。
由于信息化的高效率，企業(yè)的組織結構將趨于扁平化，內部控制的組織層次將會(huì )減少。這對信息系統下權限劃分要求更為嚴格。由于信息化條件下企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)將更為依靠信息系統。而在信息系統下，利用信息從事非法活動(dòng)等與信息技術(shù)相關(guān)的風(fēng)險大大增加，企業(yè)潛伏損失風(fēng)險也相應增加。同時(shí)，這也要求企業(yè)通過(guò)良好的人力資源政策，對員工進(jìn)行激勵和約束，進(jìn)步員工的整體素質(zhì)和道德。信息技術(shù)的應用也使得治理者能獲取的信息量倍增，那么如何在紛繁復雜的信息中，捉住重點(diǎn)，及時(shí)做出決策，這便對治理者也提出了更高的要求。此外，信息化也必然對企業(yè)的治理哲學(xué)和企業(yè)文化產(chǎn)生一定的影響。因此，如何加強對信息系統的內部控制，利用良好的治理手段和技術(shù)方式，往降低信息化所帶來(lái)的風(fēng)險，為內部控制提供一個(gè)優(yōu)良的環(huán)境基礎，將是十分重要的。
（二）對目標設定的影響。內部控制是一個(gè)人為制造的系統，而設定目標是任何一個(gè)人造系統的首要環(huán)節。COSO報告提出了內部控制“營(yíng)運效率與效果、財務(wù)報告的可靠性和遵循相關(guān)法令”的三大目標。企業(yè)信息化雖對企業(yè)產(chǎn)生深遠的影響，但并未改變其總體目標，只是在各項內控活動(dòng)和具體目標范圍上會(huì )有所拓展。
在信息化條件下，營(yíng)運的效率及效果目標則不能僅要求企業(yè)以利潤最大化為目標，追求有形價(jià)值的增加，信息資源等無(wú)形財富也應該成為企業(yè)價(jià)值的一部分。因此，創(chuàng )造知識、積累商譽(yù)、保護環(huán)境等也將對企業(yè)產(chǎn)生重大影響。在財務(wù)報告的可靠性方面，信息化條件下企業(yè)提供的信息不能再局限于財務(wù)報告，為滿(mǎn)足企業(yè)內外各信息使用者的信息需求，在信息表露類(lèi)型上應該有所擴展。 [④]增加報告的類(lèi)型這一要求，實(shí)質(zhì)上就是面對信息化條件下各界所做出的回應。信息化條件下，企業(yè)內部控制對相關(guān)法令的遵循性提供公道保證還是其目標之一。但較之于傳統方式下，國家各項、法規、制度將趨于完善，企業(yè)需要遵循的法規也更為廣泛（包括信息技術(shù)、信息系統方面的規定等），企業(yè)對相關(guān)法規的遵循性在信息化條件下將更為重要。
（三）對風(fēng)險治理諸要素的影響。風(fēng)險是普遍存在的，企業(yè)在日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)總會(huì )面臨著(zhù)來(lái)自?xún)炔炕蛲獠康娘L(fēng)險。特別是信息化條件下，企業(yè)間競爭愈演愈烈，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險也在不斷增加，內部控制的執行顯得非常必要�？梢�(jiàn)，事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險回應這三個(gè)風(fēng)險治理要素是進(jìn)步企業(yè)內控效率和效果的關(guān)鍵。
在信息化的條件下，信息技術(shù)的應用，改變了企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，降低了傳統方式下人工錯弊的風(fēng)險。但是，與此同時(shí)，信息系統的應用，將使得企業(yè)信息的采集、處理和運用更加依靠信息技術(shù)和信息系統的實(shí)施效果。而信息系統條件下，信息在天生和傳輸的過(guò)程中又產(chǎn)生了新的風(fēng)險， [⑤]這些都增加了信息化條件下內部控制執行的難度。因此，在信息化條件下，企業(yè)應該特別關(guān)注與信息、信息系統方面的事件識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險回應。由于在信息化條件下，信息系統失靈導致重要信息的遺失或泄漏，都將給企業(yè)造成不可估量的損失。這就要求企業(yè)建立起良好的信息技術(shù)治理機制，減少引起帶來(lái)?yè)p失或災難的可能性。
從另外一個(gè)角度來(lái)說(shuō)，企業(yè)也應該積極利用信息技術(shù)，作為事件識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險回應的有效工具。利用信息化條件下的高數據處理能力，企業(yè)可以搜集和處理大量涉及企業(yè)風(fēng)險方面的有關(guān)數據、信息，設立風(fēng)險識別和評估模型系統，為企業(yè)風(fēng)險的識別和評估提供基礎。而且，企業(yè)可以利用信息系統強大的數據處理功能支持，構建起自身的數字神經(jīng)系統，進(jìn)步企業(yè)對數字等相關(guān)數據的敏感度，對相關(guān)數據的異常變動(dòng)可能存在的題目做出一個(gè)積極、有效、及時(shí)的風(fēng)險回應。
（四）對控制活動(dòng)的影響�？刂苹顒�(dòng)是企業(yè)為了保證治理指令能夠得到有效執行而制定實(shí)施的控制政策與程序。由于控制活動(dòng)必須根據企業(yè)的業(yè)務(wù)流程情況和具體的控制點(diǎn)進(jìn)行設置，而企業(yè)信息化極大影響了企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和具體控制點(diǎn)，因此，控制活動(dòng)必然受到企業(yè)信息化的直接影響。信息化環(huán)境下的控制活動(dòng)分為兩部分：自動(dòng)化業(yè)務(wù)控制和信息系統控制。 [⑥]自動(dòng)化業(yè)務(wù)控制是指以計算機程序為主要方式的信息系統中，業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)控制都是由計算機程序自動(dòng)完成的。自動(dòng)化業(yè)務(wù)控制的對象仍然是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，但其形式和手段均發(fā)生了較大變化。信息系統控制是企業(yè)對信息系統作為一個(gè)整體而為保證其系統正確性、完整性和安全性而采取的控制措施，其對象是企業(yè)的信息系統，包括計算機軟硬件資源、應用系統、數據和相關(guān)職員等信息系統的組成要素。自動(dòng)化業(yè)務(wù)控制和信息系統控制對控制活動(dòng)有著(zhù)不同的要求，使得對傳統的控制活動(dòng)均產(chǎn)生了變化。 [⑦]
（五）對信息和溝通的影響。為識別、評估和回應風(fēng)險而有效地治理組織并實(shí)現其目標，組織的各個(gè)層次都需要信息。治理層建立信息系統來(lái)獲取、捕捉、處理、分析和報告有關(guān)的信息，將他們轉變?yōu)樾袆?dòng)的指南。信息是溝通的基礎，溝通須滿(mǎn)足各個(gè)團體和個(gè)人的預期，使他們能有效地執行其職責。
企業(yè)信息化對內部控制的信息與溝通這一要素產(chǎn)生了有利的影響。在一個(gè)完善的企業(yè)信息系統支持下，董事會(huì )能夠與治理層進(jìn)行良好的溝通，更為有效地履行其監視職責。治理層亦能夠就企業(yè)治理哲學(xué)和及授權等內容與全體員工進(jìn)行具體和有效的溝通，使員工明確其預期和責任，更好的履行其職責。同時(shí)，信息系統還能提供外部的事項、活動(dòng)及環(huán)境有關(guān)的信息，為客戶(hù)、供給商、債權人、股東、潛伏投資者、監管部分等外部群體提供一個(gè)高效的溝通渠道。因此，一個(gè)良好的信息系統將有助于進(jìn)步風(fēng)險治理的（包含內控）的效率和效果。當然，這其中也需要警惕信息技術(shù)可能帶來(lái)的信息過(guò)量和憑借高速信息處理能力造假的題目發(fā)生。
（六）對監視的影響。監視是對企業(yè)風(fēng)險治理要素的存在、運行和結果進(jìn)行適時(shí)評估的過(guò)程。在這個(gè)過(guò)程中，內部控制要適應變化的環(huán)境，在企業(yè)得到貫徹落實(shí)，就需要對內部控制的監視。
在信息化條件下，借助于信息技術(shù)自身的特點(diǎn)，可使一部分的監視過(guò)程自動(dòng)完成，并且可能實(shí)現實(shí)時(shí)監視，從而進(jìn)步監視的效果和效率。且信息化環(huán)境下監視的重點(diǎn)應該放在信息系統的開(kāi)發(fā)、實(shí)施、維護和操縱過(guò)程中，其具體實(shí)施可考慮由內部審計部分負責執行。
在信息化環(huán)境下，監視可以通過(guò)日常的、持續的監視活動(dòng)來(lái)完成（持續性監視），也可以通過(guò)個(gè)別、單獨的評估來(lái)實(shí)現（特殊性監視）。持續性監視存在于不斷循環(huán)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，特殊性監視一般存在于時(shí)候活動(dòng)中，為使得監視能應用于企業(yè)的各個(gè)層次中，二者的有機結合能確保內部控制的高度有效性。

二 內部控制對信息化的反作用

在文章開(kāi)頭部分，我們就已經(jīng)講到，國內的較少系統分析信息化與內部控制的影響，而內部控制對信息化的反作用則更少。而實(shí)際上，二者的關(guān)系影響是互動(dòng)的：信息化影響了內部控制，內部控制反過(guò)來(lái)影響信息化的進(jìn)程。前面我們已經(jīng)分析了信息化對內部控制的影響，下面我們就分析一下內部控制對信息化又會(huì )有怎樣的影響。
按照企業(yè)從設計、建立到實(shí)施信息系統這個(gè)時(shí)間順序，我們可以得出在時(shí)間維度下，企業(yè)內部控制對企業(yè)信息化進(jìn)程的反作用影響。在企業(yè)信息化的不同階段，內部控制對企業(yè)信息化的影響也不同�？梢詮娜�點(diǎn)進(jìn)行分析：企業(yè)原有的內部控制基礎將影響企業(yè)信息化進(jìn)程、信息化進(jìn)程中企業(yè)內部控制將影響信息化的質(zhì)量和效率、信息化后企業(yè)內部控制將影響信息系統的安全性和可用性。

（一）企業(yè)原有的內部控制基礎將影響企業(yè)信息化進(jìn)程
企業(yè)是否應該實(shí)施企業(yè)信息化？是企業(yè)決定信息化首要的。而這一切又取決于企業(yè)治理層所制定的信息化規劃、戰略。治理層制定的信息化戰略，又來(lái)源于其對信息化的熟悉，對企業(yè)整體行業(yè)狀況及自身經(jīng)營(yíng)狀況的宏觀(guān)把握和其對信息化有利于企業(yè)改進(jìn)完善內部控制和其他治理的熟悉程度，而這些治理層對信息化熟悉及其所制定的信息化戰略規劃是企業(yè)內部控制的重要組成部分。因此，治理層的支持與否，成為企業(yè)信息化的首要決定因素。
同時(shí)，原有的內部控制將影響到企業(yè)各類(lèi)數據的正確性和完整性。對建立一個(gè)新的信息系統來(lái)說(shuō)，原始數據的規范與否，能否提供一個(gè)有效的數據基礎將對企業(yè)信息化具有十分重要的作用。假如企業(yè)最初的內部控制無(wú)效或者低效，那么建立在其基礎上的提供信息的系統的有效性也值得懷疑。內部控制的薄弱，信息的有效性也便大打折扣。在一大堆存在差錯、漏弊的數據基礎上往實(shí)施企業(yè)信息化，將無(wú)法發(fā)揮信息化所應該有的功效，甚至可能由于數據信息錯弊誤導了決策，導致更大的損失。當然，企業(yè)原有內控基礎薄弱并不能成為企業(yè)拒盡信息化的理由。相反，企業(yè)信息化倒是一個(gè)借助信息技術(shù)手段有效地改進(jìn)和完善內部控制的契機。只不過(guò)在這樣的情況下，要求我們在信息化的前期預備階段，要對原有的內部控制、數據基礎進(jìn)行改進(jìn)和完善。
（二）信息化進(jìn)程中企業(yè)內部控制將影響信息化的質(zhì)量和效率
在企業(yè)信息化的過(guò)程中，企業(yè)的內部控制，特別是針對信息化項目的內部控制將在很大程度上影響企業(yè)信息化的質(zhì)量和效率。實(shí)際上，信息化的過(guò)程并不簡(jiǎn)單地只是一個(gè)技術(shù)題目，它是一個(gè)企業(yè)通過(guò)機手段改變其信息的收集、傳送、處理、存儲和輸出的過(guò)程，而在這個(gè)過(guò)程中，信息化過(guò)程必然受到來(lái)自人力、物力、資金等各方面資源因素的影響。這主要體現在以下方面：
第一，最高治理層的支持與否，是企業(yè)信息化成敗的決定性因素。最高領(lǐng)導的支持構成企業(yè)內部控制環(huán)境的第一層次，它對信息化的實(shí)際有效執行具有重要影響。最高層領(lǐng)導的重視與支持，將形成良好的控制環(huán)境，保證企業(yè)信息化的順利完成。最高層領(lǐng)導層對信息化工作的作用主要有兩方面：一是給與政策上的支持，二是設置機構專(zhuān)門(mén)負責信息化項目的建設。
第二，組織和人才上的保障。企業(yè)信息化是一項系統工程，其涉及面廣，對相關(guān)的信息化系統實(shí)施職員也要求較高。為保證信息化建設的成功，有必要從組織和人才上給與保障。建立起一個(gè)專(zhuān)門(mén)的信息技術(shù)結構，獨立負責開(kāi)展企業(yè)的信息化工作。該機構必須能全面負責、協(xié)調整個(gè)企業(yè)的信息化工作并擁有既懂信息治理，又懂技術(shù)治理的人才。
第三，資金控制機制保障。企業(yè)信息化是一個(gè)耗資巨大的系統工程，硬件設備、軟件系統、設備、人才引進(jìn)等，都會(huì )耗費大量資金。因此，為保證良好的預算控制，須在信息化過(guò)程中構建有效的資金控制機制，一方面保證項目進(jìn)展過(guò)程中資金流量的充分、及時(shí)；另一方面也可防范利用信息化項目挪用資金的行為。
第四，項目治理控制。將企業(yè)信息化進(jìn)程作為一個(gè)項目來(lái)進(jìn)行單獨治理，項目運行的優(yōu)良與否將極大影響企業(yè)信息化的效率和質(zhì)量。我們不僅要關(guān)注信息化項目的短期效果，更應關(guān)注長(cháng)期影響，因此在項目開(kāi)發(fā)建設過(guò)程中，必須有效地做好職責分工和監視，除保質(zhì)保量地完成項目基礎工作外，還要關(guān)注整個(gè)項目的后期維護及升級因素，真正做到良好的項目進(jìn)程治理和質(zhì)量治理。
（三）信息化后企業(yè)內部控制將影響信息系統的安全性和可用性。一旦企業(yè)實(shí)施了信息化系統，那么企業(yè)日常的經(jīng)營(yíng)運轉將更多地依靠于信息系統所提供的信息。信息系統自身的安全性和可用性將直接影響信息的質(zhì)量，再影響到治理層對企業(yè)經(jīng)營(yíng)治理效任性和有效性。由于信息系統的失效和崩潰、貿易秘密等重要數據的丟失、泄露都將給企業(yè)帶來(lái)巨大的損失。因而保障信息系統的安全性和可用性將成為信息化后企業(yè)的重要任務(wù)。而這一任務(wù)的完成，將不僅僅是一個(gè)技術(shù)題目，更需要相應的制度安排和治理措施。對信息系統的內部控制則是重要措施之一。加強和完善信息化下的內部控制，將能保障信息系統的安全性、可靠性和可用性，使企業(yè)利用其數字神經(jīng)系統，保持信息化的上風(fēng)。

三 信息化條件下加強企業(yè)內部控制的對策

（一）實(shí)施信息技術(shù)治理，從公司治理的高度，對企業(yè)信息化作出制度安排
信息技術(shù)治理是指，從公司治理的高度，對企業(yè)信息化做出制度安排，制定與企業(yè)戰略相融合的信息技術(shù)戰略，并從戰略投資、企業(yè)治理變革的角度，降低其信息技術(shù)風(fēng)險。站在公司治理角度實(shí)施信息技術(shù)治理，將使得良好的信息技術(shù)治理有助于公司治理機制的完善，而公司治理機制的完善將為企業(yè)內部控制的完善提供良好的基礎。
（二）加強信息系統控制，實(shí)施信息系統審計
在信息化條件下，對信息系統的有效控制是企業(yè)開(kāi)展正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的條件和保障。企業(yè)最高領(lǐng)導者對信息系統控制的重視，將有助于控制行為的有效進(jìn)行。
內部審計是其他內部控制措施的再控制，內部審計作用的有效發(fā)揮對于進(jìn)步公司內部控制的效率有著(zhù)舉足輕重的作用。在信息化條件下，內部審計機構將是信息系統控制最重要的執行者之一。內部審計機構通過(guò)對信息系統在開(kāi)發(fā)、實(shí)施、維護和操縱過(guò)程中進(jìn)行檢查，將發(fā)現的題目及時(shí)報告給治理當局，這在一定程度上能彌補信息系統控制中的缺陷，保證信息系統的正確性、完整性和安全性。
在條件答應的情況下，還應實(shí)施信息系統審計。信息系統審計是獨立信息系統審計師，為了信息系統的安全、可靠與有效，以第三方的客觀(guān)態(tài)度對以計算機為核心的信息系統進(jìn)行綜合的檢查與評價(jià)，向被審計單位的最高治理當局，提出題目與建議的一系列活動(dòng)。信息系統審計綜合運用信息技術(shù)和審計與為信息系統的使用者提供公道保證。
（三）加強人力資源治理，完善內部控制的基礎環(huán)境
不管是COSO報告《內部控制——一體化框架》，還是《企業(yè)風(fēng)險治理框架》，都突出了“人”的因素。任何企業(yè)的核心都是企業(yè)中的人及其活動(dòng)。在信息化條件下，加強人力資源的治理，是企業(yè)加強內部控制的一個(gè)重要方面。企業(yè)實(shí)施信息化后，對員工素質(zhì)提出了更高的要求，因而人力資源治理的目標主要是通過(guò)相應的人事政策激勵員工和制定良好的培訓政策等進(jìn)步員工的素質(zhì)。同時(shí)，由于信息化條件下與信息資源相關(guān)的風(fēng)險的存在，要求企業(yè)制定良好的績(jì)效考評、激勵和約束機制，以期保證與信息化相關(guān)的職員的道德品行。因此，加強人力資源治理，做到人盡其用，留住重要的信息化方面人才，是加強完善內部控制的重要措施之一。

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